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CONSULTA Nº: 02/06
EMENTA: ICMS. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL E COMERCIAL. 1) A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA VIGENTE PERMITE APENAS O CRÉDITO DA ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA NO PROCESSO DE INDUSTRIALIZAÇÃO, NO PERCENTUAL ESTABELECIDO CONFORME LAUDO TÉCNICO, NA FORMA PREVISTA NO INCISO II DO PARÁGRAFO ÚNICO DO ART. 82 DO RICMS/SC. 2) ESSE PERCENTUAL DEFINE O LIMITE MÁXIMO DE APROVEITAMENTO DO CRÉDITO RELATIVO À ENTRADA DE ENERGIA ELÉTRICA NO ESTABELECIMENTO, NELE ESTANDO INCLUÍDO O CRÉDITO DO QUAL DECORRER OPERAÇÃO DE SAÍDA OU PRESTAÇÃO PARA O EXTERIOR. CONSULTA Nº: 02/06 D.O.E. de 19.09.06 1 - DA CONSULTA A consulente é empresa que industrializa e comercializa produtos têxteis. Informa que aproveita o crédito do ICMS incidente sobre o ingresso de energia elétrica, de acordo com o disposto no art. 82, parágrafo único, inciso II, do RICMS/SC e, também, segundo o previsto no art. 33, inciso II, da Lei Complementar nº 87/96, com as modificações introduzidas pela Lei Complementar nº 102/00. Informa que efetua o crédito mencionado, na proporção de 96,5% (conforme laudo técnico) do valor do imposto destacado na nota fiscal de compra de energia elétrica. Sua dúvida é quanto ao crédito do ICMS sobre a entrada de energia elétrica, na parte não consumida na industrialização. Alega que exporta produtos, na proporção de 41,44% e nessa condição, pode aproveitar também o crédito referente à aquisição de energia elétrica, na razão entre suas vendas para o exterior e o total das saídas e prestações. No seu entendimento, para fins de crédito sobre a entrada de energia elétrica, seria aplicável também o que dispõe o art. 33, II, “c”, da Lei Complementar nº 87/96. Na sua informação (fls. 24 e 25), o Auditor Fiscal relata que foram atendidos os requisitos previstos na legislação tributária, para a consulta. Na sua visão, “a energia demandada fora da atividade industrial é considerada como material de uso e consumo” e o aproveitamento do crédito relativo ao seu ingresso no estabelecimento não é possível antes do prazo estipulado pela legislação - RICMS/SC-01, art. 82, I. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei Complementar nº 87, de 16 de setembro de 1996, art. 33, I, e II, “b”; RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, art. 82, I e II, “b” e parágrafo único. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A principal característica informadora do ICMS é a sua não-cumulatividade, estabelecida pela Constituição Federal no art. 155, § 2º, I, que prevê a compensação do que for devido em cada operação de circulação de mercadorias com o montante cobrado na etapa anterior. Para disciplinar o regime de compensação do imposto, a Constituição atribuiu à lei complementar essa tarefa – CF, art. 155, § 2º, XII, “c”. Dessa forma, a LC nº 87/96 dispõe, nos arts. 20 a 26, sobre o procedimento de compensação do imposto. O art. 20 dispõe que a compensação operacionaliza-se mediante o crédito do imposto relativo à entrada de mercadorias no estabelecimento, inclusive a destinada ao uso ou consumo ou ao ativo permanente, bem como o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação. A Lei Complementar nº 87/96 inovou, ao adotar o regime de créditos financeiros, ou seja, aquele que admite o crédito relativo à entrada de qualquer bem ou mercadoria que represente custo de produção ou comercialização. Contudo, optou por implementar tal regime de forma gradual, ou abrandada. Assim, o crédito relativo à entrada de mercadorias para uso ou consumo do estabelecimento somente será permitido a partir do termo fixado no art. 33, I, da mencionada Lei Complementar. A quaestio juris é sobre a possibilidade de crédito do imposto relativo à entrada de energia elétrica no estabelecimento, referente à parcela não consumida no processo produtivo. Segundo a posição defendida pela consulente, é possível o aproveitamento desse crédito, considerando que a empresa também exporta parte de sua produção. Assim, na sua ótica, ser-lhe-ia aplicável também o que dispõe o art. 33, II, “c”, da Lei Complementar nº 87/96: “somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento quando seu consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na proporção destas sobre as saídas ou prestações totais”. Não prevalece, contudo, a pretensão da consulente. Primeiramente, porque a energia elétrica ingressada no estabelecimento e não consumida no processo industrial é considerada material de uso e consumo, e como tal, tem o direito ao crédito correspondente condicionado ao transcurso do termo fixado pelo art. 33, I, da Lei Complementar nº 87/96, na redação da LC nº 114/02, ou seja, a partir de 1º de janeiro de 2007. O Superior Tribunal de Justiça, ao decidir sobre o aproveitamento do crédito relativo à energia elétrica consumida pelo estabelecimento, já na vigência da Lei Complementar nº 102/00, assim se pronunciou: “TRIBUTÁRIO - ICMS – AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO FIXO – SERVIÇO DE ENERGIA ELÉTRICA E DE TELECOMUNICAÇÕES – CREDITAMENTO. 1. Segundo a jurisprudência do STJ, o ICMS incidente sobre as contas de energia elétrica e serviços de telecomunicações não podia ser creditado como espécie de insumo, quando utilizados em empresa com atividade de mero comércio, segundo o DL 406/68 e o Convênio 66/88. 2. Com o advento da LC 87/96, a proibição se estendeu às hipóteses em que esses serviços (energia elétrica e telecomunicações) não são utilizados na atividade precípua do estabelecimento. 3. A LC 102/2000 não alterou substancialmente a restrição, explicitando apenas que o creditamento somente se daria quando a energia elétrica fosse consumida no processo de industrialização ou quando fosse o objeto da operação (destaquei). (...)” (RMS 19176/SC – 2ª T. – Rel. Min. Eliana Calmon – 14.06.2005 – DJU 12.09.2005). No mesmo sentido, RMS 19521/RJ. Em segundo lugar, deve-se levar em conta que a atividade principal da consulente é a fabricação de tecidos. Para vender ou exportar um produto, tem que produzi-lo previamente. Assim, a energia elétrica consumida na industrialização também serve para viabilizar a venda do produto no mercado interno ou destinado à exportação. Como corolário, o crédito relativo à energia elétrica consumida, que resulta em posterior exportação, já se encontra englobado no crédito da energia elétrica consumida, referente à industrialização. A legislação tributária do Estado de Santa Catarina, ao regulamentar o art. 33 da Lei Complementar nº 87/96, assim dispõe sobre o crédito do imposto: “Art. 82. Somente dará direito ao crédito: I - a entrada no estabelecimento de materiais de uso e consumo, a partir de 1º de janeiro de 2007 (Leis Complementares nº 99/99 e 114/02); II – a entrada de energia elétrica no estabelecimento (Lei Complementar nº 102/00): a) quando for objeto de operação de saída de energia elétrica; b) quando consumida no processo de industrialização; c) quando seu consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na proporção destas sobre o total das saídas e prestações; d) a partir de 1º de janeiro de 2007, nas demais hipóteses (Lei Complementar nº 114/02); (...) Parágrafo único. Nas hipóteses do inciso II, “b” e “c”, o contribuinte poderá creditar-se: I – de 80% (oitenta por cento) do valor do imposto destacado no documento fiscal de aquisição, independentemente da comprovação do efetivo emprego da energia elétrica; II – do percentual, aplicado sobre o valor do imposto destacado no documento fiscal de aquisição, definido em laudo técnico emitido: (...)” Verifica-se, com a atenta leitura das disposições do art. 82, II, e de seu parágrafo único, do RICMS/SC, que o crédito permitido pela legislação tributária, no consumo de energia elétrica pelo estabelecimento, tanto o relativo à parcela consumida no processo de industrialização, como também aquele cujo consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, sujeitam-se ao percentual definido em laudo técnico. Ora, a consulente informa que, conforme laudo técnico, o percentual aplicável ao valor do imposto, a título de crédito aproveitável, destacado na nota fiscal de aquisição de energia elétrica é de 96,5 %. Então, esse é o percentual máximo permitido de crédito relativo à entrada de energia elétrica em seu estabelecimento. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a entrada de energia elétrica em seu estabelecimento, segundo a legislação tributária vigente, somente permite o crédito do ICMS relativo à parcela dessa energia consumida no processo de industrialização, no percentual estabelecido conforme laudo técnico, na forma prevista no inciso II do parágrafo único do art. 82 do RICMS/SC; b) o percentual referido no item a) serve de limite máximo ao aproveitamento do crédito relativo à entrada de energia elétrica no estabelecimento, nele estando incluído o crédito do qual decorrer operação de saída ou prestação para o exterior. Advirta-se a consulente que deverá adequar seus procedimentos relativos à matéria objeto desta consulta, no prazo de 30 (trinta) dias a partir da ciência da resposta, sob pena da constituição de ofício do crédito tributário, corrigido monetariamente e com os acréscimos legais. Esclareça-se também, que a consulta é respondida segundo os termos em que foi formulada, admitidas como verdadeiras as hipóteses e situações colocadas pela consulente. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 27 de janeiro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 2/200619/09/2006Link externo
CONSULTA Nº: 03/06
EMENTA: ICMS/ISS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO E MONTAGEM DE PRÉ-MOLDADOS DE CONCRETO ARMADO. EXECUÇÃO SOB O REGIME DE EMPREITADA GLOBAL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL E DESTINADAS À OBRA OBJETO DA EMPREITADA, CONFORME ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS DO PROJETO. HIPÓTESE QUE NÃO ESTÁ ABRANGIDA NA RESSALVA DO ITEM 7.2 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. LOGO, HÁ INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL. CONSULTA Nº: 03/06 D.O.E. de 19.09.06 1 - DA CONSULTA A consulente informa que explora os seguintes ramos de atividade: “fabricação de artefatos de cimento, lajes pré-fabricadas e construções pré-moldadas e pré-fabricadas; serviços de montagem dos produtos de fabricação própria ou de terceiros; fabricação de produtos em concreto protendido” e outras previstas em seu Contrato Social. Especificamente, constrói estruturas pré-fabricadas de prédios, pavilhões industriais ou comerciais em concreto pré-moldado, “mediante contratos de empreitada e subempreitada global, inclusos material e mão-de-obra”. Noticia ainda que, na execução produz, fora do local da obra, peças de concreto pré-moldado, em conformidade com as especificações do projeto de construção, previamente elaborado e aprovado pelo contratante. Tais peças de concreto, uma vez prontas, são transferidas pela consulente até o canteiro de obras, onde, sob seu encargo e supervisão técnica, efetua a montagem dessas peças, incorporando-as ao solo. Entende a consulente que não há previsão no ordenamento jurídico, para que a Fazenda Pública possa exigir o ICMS na “movimentação física dos pré-moldados, quando da saída do local onde foram produzidos para o local onde a obra será definitivamente concluída”. Aduz a seguinte argumentação: “A consulente em nenhum momento se obriga a fornecer qualquer tipo de mercadoria, mas sim assume, exclusivamente, o encargo de executar, por empreitada ou subempreitada, uma obra de construção civil, como um todo indivisível, fornecendo trabalho e materiais”. Ao final, anexa farta doutrina e jurisprudência, para corroborar seu entendimento sobre a matéria, e formula os seguintes quesitos a esta Comissão: “a) a atividade da consulente, ao executar obras de construção civil por empreitada ou subempreitada global, utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, se enquadra ou não na parte final do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, antes item 32 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68, quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços? b) ao deslocar as estruturas de concreto à obra que intenta construir, a consulente transfere ou não mercadorias? c) de igual modo, realiza ou não operação mercantil e efetua ou não circulação de mercadoria? d) nos contratos de empreitada e subempreitada global de execução de estrutura de concreto firmados pela consulente, há relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina?” Registre-se que este processo não foi instruído pela Gerência de origem, como determinado pelo art. 6º, § 2º, da Portaria SEF nº 226/01. Contudo, examinando-se os autos, constata-se que foram atendidos os requisitos de admissibilidade para a consulta, previstos na Portaria mencionada. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 156, III; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da Lista anexa. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A matéria objeto desta consulta já foi apreciada numerosas vezes por esta Comissão, sendo que a resposta mais recente adveio com a aprovação, na sessão do dia 17 de maio de 2005, do parecer relativo à Consulta nº 37/05, com a seguinte ementa: “ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS, FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPRESA EXECUTORA DO PROJETO, PARA SEREM UTILIZADAS NA OBRA OBJETO DA EMPREITADA. HIPÓTESE QUE SE ENQUADRA NO ITEM 7.02 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03, LOGO, NÃO HÁ INCIDÊNCIA DO ICMS”. A fundamentação da consulta acima apresenta-se nos seguintes termos: “Trata-se de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS, em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha Martins (RDDT 57: 214), decidiu: ‘Tributário - ICM - Construção Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados - Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp 40.356-SP, DJ de 3.6.96. - Na construção civil, sob o regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do ICM. Recurso especial conhecido e provido.’ No mesmo sentido o Recurso Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a matéria resta pacificada: as peças pré-moldadas, embora fabricadas fora do canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS. Não obstante o fato de o acórdão acima transcrito ter sido prolatado antes do advento da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, o seu fundamento ainda representa relevante argumento de autoridade de origem pretoriana, pois a novel Lei Complementar tratou a matéria de forma semelhante ao que dispunha o Decreto-lei nº 406/68. Senão vejamos. Decreto-lei nº 406/68 – Lista de Serviço. Item 32 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviço, fora do local da prestação de serviços, que fica sujeito ao ICMS). Lei Complementar nº 116/03 – Lista de serviços. Item 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços que fica sujeito ao ICMS). Aliás, através da simples comparação textual dos itens acima transcritos pode-se apurar que a redação dada pelo legislador complementar corrobora com a exegese do Egrégio Superior Tribunal de Justiça constante do citado Acórdão. Desta forma, é lídimo concluir-se no caso em tela com base na mesma fundamentação da Consulta nº 54/04, sem abduzir em nenhum ponto: “Com efeito, não podem ser classificados como mercadorias os pré-moldados fabricados fora do canteiro da obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o pré moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e em nenhuma outra.Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário Jurídico Tributário, 2000): ‘Mercadorias, na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a ato de comércio, assumindo, entretanto, a feição de bem quando alguém o adquire, botando-o nos pés.’ A seu turno, Hugo de Brito Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’. À evidência, os pré-moldados não se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré-moldados, mas produzindo uma obra de construção civil, na qual se incluem os pré-moldados. O valor cobrado do destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo vendido é a própria obra de construção civil, onde aplicados os pré-moldados, um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS. A Lei Complementar nº 116, de 2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº 406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário, relativas ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que envolvam o fornecimento de mercadorias. Os serviços de construção civil estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera os pré-moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como ‘mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço’. Leciona Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que ‘haverá prestação de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos, partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao solo’”. Isto posto, responda-se à consulente, na mesma ordem em que formulados os quesitos: a) a fabricação e montagem de componentes pré-moldados de concreto armado, feitos pela própria empreiteira de construção civil, fora do canteiro de obra, sob o regime de empreitada global, conforme especificado nos projetos arquitetônico e estrutural e destinados à obra determinada, configura, segundo entendimento pacífico do Superior Tribunal de Justiça, hipótese que não está abrangida na ressalva do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 e, assim, não se submete à incidência do ICMS; b) o simples deslocamento físico de pré-moldados de concreto armado, desde o local onde foram produzidos até o canteiro de obra, segundo a hipótese prevista no item a), não corresponde a uma transferência de mercadorias, pois não se trata de mercadorias, mas, sim, de elementos de uma obra de construção civil, além do que não há transferência jurídica dos referidos bens; c) segundo as hipóteses previstas nos itens a) e b), não há operação mercantil e também não há circulação de mercadorias; d) a execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, em que se inclui a fabricação e montagem de peças pré-moldadas de concreto armado, configura hipótese de incidência do Imposto Sobre Serviços – ISS, de competência municipal e, sendo assim, não há relação jurídico-tributária com o Estado de Santa Catarina. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 31 de janeiro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 3/200619/09/2006Link externo
Consulta 004/2006
EMENTA: ICMS/ISS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO E MONTAGEM DE PRÉ-MOLDADOS DE CONCRETO ARMADO. EXECUÇÃO SOB O REGIME DE EMPREITADA GLOBAL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL E DESTINADAS À OBRA OBJETO DA EMPREITADA, CONFORME ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS DO PROJETO. HIPÓTESE QUE NÃO ESTÁ ABRANGIDA NA RESSALVA DO ITEM 7.2 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. LOGO, HÁ INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL. CONSULTA Nº: 004/06 D.O.E. de 19.09.06 1 - DA CONSULTA A consulente é empresa que atua nos ramos de construção civil, indústria e comércio de pré-fabricados de concreto, inclusive protendidos, incorporação de imóveis, comercialização de imóveis próprios, e o comércio e representação de materiais de construção. Especificamente, constrói prédios, pavilhões e estruturas industriais ou comerciais em concreto pré-moldado, “mediante contratos de empreitada e subempreitada global, inclusos material e mão-de-obra”. Noticia ainda que, na execução produz, fora do local da obra, peças de concreto pré-moldado, em conformidade com as especificações do projeto de construção previamente elaborado e aprovado pelo contratante. Tais peças de concreto, uma vez prontas, são transferidas pela consulente até o canteiro de obras, onde, sob seu encargo e supervisão técnica, efetua a montagem dessas peças, incorporando-as ao solo. Entende a consulente que não há previsão no ordenamento jurídico, para que a Fazenda Pública possa exigir o ICMS na “movimentação física dos pré-moldados, quando da saída do local onde foram produzidos para o local onde a obra será definitivamente concluída”. Aduz a seguinte argumentação: “A consulente em nenhum momento se obriga a fornecer qualquer tipo de mercadoria, mas sim assume, exclusivamente, o encargo de executar, por empreitada ou subempreitada, uma obra de construção civil, como um todo indivisível, fornecendo trabalho e materiais”. Ao final, anexa farta doutrina e jurisprudência, para corroborar seu entendimento sobre a matéria, e formula os seguintes quesitos a esta Comissão: “a) a atividade da consulente, ao executar obras de construção civil por empreitada ou subempreitada global, utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, se enquadra ou não na parte final do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, antes item 32 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68, quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços? b) ao deslocar as estruturas de concreto à obra que intenta construir, a consulente transfere ou não mercadorias? c) de igual modo, realiza ou não operação mercantil e efetua ou não circulação de mercadoria? d) nos contratos de empreitada e subempreitada global de execução de estrutura de concreto firmados pela consulente, há relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina”? Registre-se que este processo não foi instruído pela Gerência de origem, como determinado pelo art. 6º, § 2º, da Portaria SEF nº 226/01. Contudo, examinando-se os autos constata-se que foram atendidos os requisitos de admissibilidade para a consulta, previstas na Portaria mencionada. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 156, III; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da Lista anexa. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A matéria objeto desta consulta já foi apreciada numerosas vezes por esta Comissão, sendo que a resposta mais recente adveio com a aprovação, na sessão do dia 17 de maio de 2005, do parecer relativo à Consulta nº 37/05, com a seguinte ementa: “ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS, FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPRESA EXECUTORA DO PROJETO, PARA SEREM UTILIZADAS NA OBRA OBJETO DA EMPREITADA. HIPÓTESE QUE SE ENQUADRA NO ITEM 7.02 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03, LOGO, NÃO HÁ INCIDÊNCIA DO ICMS”. A fundamentação da consulta acima apresenta-se nos seguintes termos: “Trata-se de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS, em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha Martins (RDDT 57: 214), decidiu: ‘Tributário - ICM - Construção Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados - Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp 40.356-SP, DJ de 3.6.96. - Na construção civil, sob o regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do ICM. Recurso especial conhecido e provido.’ No mesmo sentido o Recurso Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a matéria resta pacificada: as peças pré-moldadas, embora fabricadas fora do canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS. Não obstante o fato de o acórdão acima transcrito ter sido prolatado antes do advento da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, o seu fundamento ainda representa relevante argumento de autoridade de origem pretoriana, pois a novel Lei Complementar tratou a matéria de forma semelhante ao que dispunha o Decreto-lei nº 406/68. Senão vejamos. Decreto-lei nº 406/68 – Lista de Serviço. Item 32 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviço, fora do local da prestação de serviços, que fica sujeito ao ICMS). Lei Complementar nº 116/03 – Lista de serviços. Item 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços que fica sujeito ao ICMS). Aliás, através da simples comparação textual dos itens acima transcritos pode-se apurar que a redação dada pelo legislador complementar corrobora com a exegese do Egrégio Superior Tribunal de Justiça constante do citado Acórdão. Desta forma, é lídimo concluir-se no caso em tela com base na mesma fundamentação da Consulta nº 54/04, sem abduzir em nenhum ponto: “Com efeito, não podem ser classificados como mercadorias os pré-moldados fabricados fora do canteiro da obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o pré-moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e em nenhuma outra.Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário Jurídico Tributário, 2000): ‘Mercadorias, na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a ato de comércio, assumindo, entretanto, a feição de bem quando alguém o adquire, botando-o nos pés.’ A seu turno, Hugo de Brito Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’. À evidência, os pré-moldados não se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré-moldados, mas produzindo uma obra de construção civil, na qual se incluem os pré-moldados. O valor cobrado do destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo vendido é a própria obra de construção civil, onde aplicados os pré-moldados, um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS. A Lei Complementar nº 116, de 2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº 406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário, relativas ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que envolvam o fornecimento de mercadorias. Os serviços de construção civil estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera os pré-moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como ‘mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço’. Leciona Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que ‘haverá prestação de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos, partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao solo’”. Isto posto, responda-se à consulente, na mesma ordem em que formulados os quesitos: a) a fabricação e montagem de componentes pré-moldados de concreto armado, feitos pela própria empreiteira de construção civil, fora do canteiro de obra, sob o regime de empreitada global, conforme especificado nos projetos arquitetônico e estrutural e destinados à obra determinada, configura, segundo entendimento pacífico do Superior Tribunal de Justiça, hipótese que não está abrangida na ressalva do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 e, assim, não se submete à incidência do ICMS; b) o simples deslocamento físico de pré-moldados de concreto armado, desde o local onde foram produzidos até o canteiro de obra, segundo a hipótese prevista no item a), não corresponde a uma transferência de mercadorias, pois não se trata de mercadorias, mas, sim, de elementos de uma obra de construção civil, além do que não há transferência jurídica dos referidos bens; c) segundo as hipóteses previstas nos itens a) e b), não há operação mercantil e também não há circulação de mercadorias; d) a execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, em que se inclui a fabricação e montagem de peças pré-moldadas de concreto armado, configura hipótese de incidência do Imposto Sobre Serviços – ISS, de competência municipal e, sendo assim, não há relação jurídico-tributária com o Estado de Santa Catarina. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 31 de janeiro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 05/06
EMENTA: ICMS/ISS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO E MONTAGEM DE PRÉ-MOLDADOS DE CONCRETO ARMADO. EXECUÇÃO SOB O REGIME DE EMPREITADA GLOBAL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL E DESTINADAS À OBRA OBJETO DA EMPREITADA, CONFORME ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS DO PROJETO. HIPÓTESE QUE NÃO ESTÁ ABRANGIDA NA RESSALVA DO ITEM 7.2 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. LOGO, HÁ INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL. CONSULTA Nº: 05/06 D.O.E. de 19.09.06 1 - DA CONSULTA A consulente é empresa que atua nos ramos de indústria de pré-moldados de concreto para construção civil, prestação de serviços de engenharia civil e serviços de montagem de pré-moldados na construção civil. Especificamente, constrói prédios, pavilhões e estruturas industriais ou comerciais em concreto pré-moldado, “mediante contratos de empreitada e subempreitada global, inclusos material e mão-de-obra”. Noticia ainda que, na execução produz, fora do local da obra, peças de concreto pré-moldado, em conformidade com as especificações do projeto de construção previamente elaborado e aprovado pelo contratante. Tais peças de concreto, uma vez prontas, são transferidas pela consulente até o canteiro de obras, onde, sob seu encargo e supervisão técnica, efetua a montagem dessas peças, incorporando-as ao solo. Entende a consulente que não há previsão no ordenamento jurídico, para que a Fazenda Pública possa exigir o ICMS na “movimentação física dos pré-moldados, quando da saída do local onde foram produzidos para o local onde a obra será definitivamente concluída”. Aduz a seguinte argumentação: “A consulente em nenhum momento se obriga a fornecer qualquer tipo de mercadoria, mas sim assume, exclusivamente, o encargo de executar, por empreitada ou subempreitada, uma obra de construção civil, como um todo indivisível, fornecendo trabalho e materiais”. Ao final, anexa farta doutrina e jurisprudência, para corroborar seu entendimento sobre a matéria, e formula os seguintes quesitos a esta Comissão: “a) a atividade da consulente, ao executar obras de construção civil por empreitada ou subempreitada global, utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, se enquadra ou não na parte final do item 7.02 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, antes item 32 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68, quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços? b) ao deslocar as estruturas de concreto à obra que intenta construir, a consulente transfere ou não mercadorias? c) de igual modo, realiza ou não operação mercantil e efetua ou não circulação de mercadoria? d) nos contratos de empreitada e subempreitada global de execução de estrutura de concreto firmados pela consulente, há relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina?” Na informação fiscal (fls. 64), o Auditor Fiscal observa que a consulta atende os requisitos previstos para o instituto, constantes do art. 6º, § 2º, II, da Portaria SEF nº 226/01, e que “as questões levantadas pelo contribuinte já foram tratadas em consultas anteriores”. Destaca, como paradigma, a resposta proferida pela COPAT à Consulta nº 73/01, cuja ementa transcreve. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 156, III; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da Lista anexa. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A matéria objeto desta consulta já foi apreciada numerosas vezes por esta Comissão, sendo que a resposta mais recente adveio com a aprovação, na sessão do dia 17 de maio de 2005, do parecer relativo à Consulta nº 37/05, com a seguinte ementa: “ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS, FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPRESA EXECUTORA DO PROJETO, PARA SEREM UTILIZADAS NA OBRA OBJETO DA EMPREITADA. HIPÓTESE QUE SE ENQUADRA NO ITEM 7.02 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03, LOGO, NÃO HÁ INCIDÊNCIA DO ICMS”. A fundamentação da consulta acima apresenta-se nos seguintes termos: “Trata-se de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS, em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha Martins (RDDT 57: 214), decidiu: ‘Tributário - ICM - Construção Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados - Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp 40.356-SP, DJ de 3.6.96. - Na construção civil, sob o regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do ICM. Recurso especial conhecido e provido.’ No mesmo sentido o Recurso Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a matéria resta pacificada: as peças pré-moldadas, embora fabricadas fora do canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS. Não obstante o fato de o acórdão acima transcrito ter sido prolatado antes do advento da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, o seu fundamento ainda representa relevante argumento de autoridade de origem pretoriana, pois a novel Lei Complementar tratou a matéria de forma semelhante ao que dispunha o Decreto-lei nº 406/68. Senão vejamos. Decreto-lei nº 406/68 – Lista de Serviço. Item 32 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviço, fora do local da prestação de serviços, que fica sujeito ao ICMS). Lei Complementar nº 116/03 – Lista de serviços. Item 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços que fica sujeito ao ICMS). Aliás, através da simples comparação textual dos itens acima transcritos pode-se apurar que a redação dada pelo legislador complementar corrobora com a exegese do Egrégio Superior Tribunal de Justiça constante do citado Acórdão. Desta forma, é lídimo concluir-se no caso em tela com base na mesma fundamentação da Consulta nº 54/04, sem abduzir em nenhum ponto: “Com efeito, não podem ser classificados como mercadorias os pré-moldados fabricados fora do canteiro da obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o pré moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e em nenhuma outra.Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário Jurídico Tributário, 2000): ‘Mercadorias, na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a ato de comércio, assumindo, entretanto, a feição de bem quando alguém o adquire, botando-o nos pés.’ A seu turno, Hugo de Brito Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’. À evidência, os pré-moldados não se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré-moldados, mas produzindo uma obra de construção civil, na qual se incluem os pré-moldados. O valor cobrado do destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo vendido é a própria obra de construção civil, onde aplicados os pré-moldados, um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS. A Lei Complementar nº 116, de 2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº 406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário, relativas ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que envolvam o fornecimento de mercadorias. Os serviços de construção civil estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera os pré-moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como ‘mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço’. Leciona Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que ‘haverá prestação de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos, partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao solo’”. Isto posto, responda-se à consulente, na mesma ordem em que formulados os quesitos: a) a fabricação e montagem de componentes pré-moldados de concreto armado, feitos pela própria empreiteira de construção civil, fora do canteiro de obra, sob o regime de empreitada global, conforme especificado nos projetos arquitetônico e estrutural e destinados à obra determinada, configura, segundo entendimento pacífico do Superior Tribunal de Justiça, hipótese que não está abrangida na ressalva do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 e, assim, não se submete à incidência do ICMS; b) o simples deslocamento físico de pré-moldados de concreto armado, desde o local onde foram produzidos até o canteiro de obra, segundo a hipótese prevista no item a), não corresponde a uma transferência de mercadorias, pois não se trata de mercadorias, mas, sim, de elementos de uma obra de construção civil, além do que não há transferência jurídica dos referidos bens; c) segundo as hipóteses previstas nos itens a) e b), não há operação mercantil e também não há circulação de mercadorias; d) a execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, em que se inclui a fabricação e montagem de peças pré-moldadas de concreto armado, configura hipótese de incidência do Imposto Sobre Serviços – ISS, de competência municipal e, sendo assim, não há relação jurídico-tributária com o Estado de Santa Catarina. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 31 de janeiro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 06/06
EMENTA: ICMS/ISS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO E MONTAGEM DE PRÉ-MOLDADOS DE CONCRETO ARMADO. EXECUÇÃO SOB O REGIME DE EMPREITADA GLOBAL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL E DESTINADAS À OBRA OBJETO DA EMPREITADA, CONFORME ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS DO PROJETO. HIPÓTESE QUE NÃO ESTÁ ABRANGIDA NA RESSALVA DO ITEM 7.2 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. LOGO, HÁ INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL. CONSULTA Nº: 06/06 D.O.E. de 19.09.06 1 - DA CONSULTA A consulente informa que explora os seguintes ramos de atividade: “fabricação de artefatos de cimento, lajes pré-fabricadas e construções pré-moldadas e pré-fabricadas; serviços de montagem dos produtos de fabricação própria ou de terceiros; fabricação de produtos em concreto protendido” e outras previstas em seu Contrato Social. Especificamente, constrói estruturas pré-fabricadas de prédios, pavilhões industriais ou comerciais em concreto pré-moldado, “mediante contratos de empreitada e subempreitada global, inclusos material e mão-de-obra”. Noticia ainda que, na execução produz, fora do local da obra, peças de concreto pré-moldado, em conformidade com as especificações do projeto de construção, previamente elaborado e aprovado pelo contratante. Tais peças de concreto, uma vez prontas, são transferidas pela consulente até o canteiro de obras, onde, sob seu encargo e supervisão técnica, efetua a montagem dessas peças, incorporando-as ao solo. Entende a consulente que não há previsão no ordenamento jurídico, para que a Fazenda Pública possa exigir o ICMS na “movimentação física dos pré-moldados, quando da saída do local onde foram produzidos para o local onde a obra será definitivamente concluída”. Aduz a seguinte argumentação: “A consulente em nenhum momento se obriga a fornecer qualquer tipo de mercadoria, mas sim assume, exclusivamente, o encargo de executar, por empreitada ou subempreitada, uma obra de construção civil, como um todo indivisível, fornecendo trabalho e materiais”. Ao final, anexa farta doutrina e jurisprudência, para corroborar seu entendimento sobre a matéria, e formula os seguintes quesitos a esta Comissão: “a) a atividade da consulente, ao executar obras de construção civil por empreitada ou subempreitada global, utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, se enquadra ou não na parte final do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, antes item 32 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68, quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços? b) ao deslocar as estruturas de concreto à obra que intenta construir, a consulente transfere ou não mercadorias? c) de igual modo, realiza ou não operação mercantil e efetua ou não circulação de mercadoria? d) nos contratos de empreitada e subempreitada global de execução de estrutura de concreto firmados pela consulente, há relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina?” Registre-se que este processo não foi instruído pela Gerência de origem, como determinado pelo art. 6º, § 2º, da Portaria SEF nº 226/01. Contudo, examinando-se os autos, constata-se que foram atendidos os requisitos de admissibilidade para a consulta, previstos na Portaria mencionada. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 156, III; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da Lista anexa. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A matéria objeto desta consulta já foi apreciada numerosas vezes por esta Comissão, sendo que a resposta mais recente adveio com a aprovação, na sessão do dia 17 de maio de 2005, do parecer relativo à Consulta nº 37/05, com a seguinte ementa: “ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS, FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPRESA EXECUTORA DO PROJETO, PARA SEREM UTILIZADAS NA OBRA OBJETO DA EMPREITADA. HIPÓTESE QUE SE ENQUADRA NO ITEM 7.02 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03, LOGO, NÃO HÁ INCIDÊNCIA DO ICMS”. A fundamentação da consulta acima apresenta-se nos seguintes termos: “Trata-se de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS, em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha Martins (RDDT 57: 214), decidiu: ‘Tributário - ICM - Construção Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados - Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp 40.356-SP, DJ de 3.6.96. - Na construção civil, sob o regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do ICM. Recurso especial conhecido e provido.’ No mesmo sentido o Recurso Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a matéria resta pacificada: as peças pré-moldadas, embora fabricadas fora do canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS. Não obstante o fato de o acórdão acima transcrito ter sido prolatado antes do advento da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, o seu fundamento ainda representa relevante argumento de autoridade de origem pretoriana, pois a novel Lei Complementar tratou a matéria de forma semelhante ao que dispunha o Decreto-lei nº 406/68. Senão vejamos. Decreto-lei nº 406/68 – Lista de Serviço. Item 32 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviço, fora do local da prestação de serviços, que fica sujeito ao ICMS). Lei Complementar nº 116/03 – Lista de serviços. Item 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços que fica sujeito ao ICMS). Aliás, através da simples comparação textual dos itens acima transcritos pode-se apurar que a redação dada pelo legislador complementar corrobora com a exegese do Egrégio Superior Tribunal de Justiça constante do citado Acórdão. Desta forma, é lídimo concluir-se no caso em tela com base na mesma fundamentação da Consulta nº 54/04, sem abduzir em nenhum ponto: “Com efeito, não podem ser classificados como mercadorias os pré-moldados fabricados fora do canteiro da obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o pré moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e em nenhuma outra. Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário Jurídico Tributário, 2000): ‘Mercadorias, na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a ato de comércio, assumindo, entretanto, a feição de bem quando alguém o adquire, botando-o nos pés.’ A seu turno, Hugo de Brito Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’. À evidência, os pré-moldados não se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré-moldados, mas produzindo uma obra de construção civil, na qual se incluem os pré-moldados. O valor cobrado do destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo vendido é a própria obra de construção civil, onde aplicados os pré-moldados, um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS. A Lei Complementar nº 116, de 2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº 406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário, relativas ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que envolvam o fornecimento de mercadorias. Os serviços de construção civil estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera os pré-moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como ‘mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço’. Leciona Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que ‘haverá prestação de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos, partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao solo’”. Isto posto, responda-se à consulente, na mesma ordem em que formulados os quesitos: a) a fabricação e montagem de componentes pré-moldados de concreto armado, feitos pela própria empreiteira de construção civil, fora do canteiro de obra, sob o regime de empreitada global, conforme especificado nos projetos arquitetônico e estrutural e destinados à obra determinada, configura, segundo entendimento pacífico do Superior Tribunal de Justiça, hipótese que não está abrangida na ressalva do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 e, assim, não se submete à incidência do ICMS; b) o simples deslocamento físico de pré-moldados de concreto armado, desde o local onde foram produzidos até o canteiro de obra, segundo a hipótese prevista no item a), não corresponde a uma transferência de mercadorias, pois não se trata de mercadorias, mas, sim, de elementos de uma obra de construção civil, além do que não há transferência jurídica dos referidos bens; c) segundo as hipóteses previstas nos itens a) e b), não há operação mercantil e também não há circulação de mercadorias; d) a execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, em que se inclui a fabricação e montagem de peças pré-moldadas de concreto armado, configura hipótese de incidência do Imposto Sobre Serviços – ISS, de competência municipal e, sendo assim, não há relação jurídico-tributária com o Estado de Santa Catarina. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 31 de janeiro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
ConsultasNº 6/200619/09/2006Link externo
CONSULTA Nº: 07/06
EMENTA: ICMS/ISS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. FABRICAÇÃO E MONTAGEM DE PRÉ-MOLDADOS DE CONCRETO ARMADO. EXECUÇÃO SOB O REGIME DE EMPREITADA GLOBAL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPREITEIRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL E DESTINADAS À OBRA OBJETO DA EMPREITADA, CONFORME ESPECIFICAÇÕES TÉCNICAS DO PROJETO. HIPÓTESE QUE NÃO ESTÁ ABRANGIDA NA RESSALVA DO ITEM 7.2 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. LOGO, HÁ INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL. CONSULTA Nº: 07/06 D.O.E. de 19.09.06 1 - DA CONSULTA A consulente é empresa que atua nos ramos de construção civil, fabricação, montagem e comércio de pré-fabricados de concreto e outras atividades relacionadas em seu Contrato Social. Comunica que sua atividade consite na construção de prédios, pavilhões e estruturas industriais ou comerciais em concreto pré-moldado, “mediante contratos de empreitada e subempreitada global, inclusos material e mão-de-obra”. Noticia ainda que, na execução, produz fora do local da obra, peças de concreto pré-moldado, em conformidade com as especificações do projeto de construção previamente elaborado e aprovado pelo contratante. Tais peças de concreto, uma vez prontas, são transferidas pela consulente até o canteiro de obras, onde, sob seu encargo e supervisão técnica, efetua a montagem dessas peças, incorporando-as ao solo. O entendimento da consulente é de que “a fabricação de pré-moldados de concreto, fora do canteiro de obras, segundo especificações técnicas que atendam às características da obra, não está compreendida na ressalva prevista no item 7.05 [sic.] da Lista de Serviços”. Para esclarecer sua dúvida, formula os seguintes quesitos a esta Comissão: “a) a atividade da consulente ao executar obras de construção civil utilizando componentes de concreto pré-moldado de sua fundição, se enquadra ou não na parte final da lista de serviços, quando prevê a incidência de ICMS no fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços? b) ao deslocar as estruturas de concreto à obra que intenta construir, a consulente transfere ou não mercadorias? c) de igual modo, realiza ou não operação mercantil? e, efetua ou não circulação de mercadorias? d) nos contratos de empreitada global, firmados pela consulente, há relação jurídica obrigacional com o Estado de Santa Catarina”? Na informação fiscal (fls. 18 e 19), o Auditor Fiscal observa que a consulta atende aos requisitos de admissibilidade previstos na Portaria SEF nº 226/01 e opina pelo encaminhamento do processo para a COPAT. É este o relatório, passo à análise. 2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 156, III; Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, art. 1º, § 2º, e item 7.2 da Lista anexa. 3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Inicialmente, esclareça-se a consulente que houve um equívoco na indicação do item da Lista de Serviços - 7.05. Na verdade, segundo sua argumentação e questionamento, o item pretendido é o de nº 7.2: “execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil,..., concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS)”. A matéria objeto desta consulta já foi apreciada numerosas vezes por esta Comissão, sendo que a resposta mais recente adveio com a aprovação, na sessão do dia 17 de maio de 2005, do parecer relativo à Consulta nº 37/05, com a seguinte ementa: “ICMS. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO SE CARACTERIZAM COMO MERCADORIAS AS PEÇAS PRÉ-MOLDADAS DE CONCRETO ARMADO, PRODUZIDAS, FORA DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO, PELA PRÓPRIA EMPRESA EXECUTORA DO PROJETO, PARA SEREM UTILIZADAS NA OBRA OBJETO DA EMPREITADA. HIPÓTESE QUE SE ENQUADRA NO ITEM 7.02 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/03, LOGO, NÃO HÁ INCIDÊNCIA DO ICMS”. A fundamentação da consulta acima apresenta-se nos seguintes termos: “Trata-se de matéria já pacificada em sede de jurisprudência. Com efeito, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 124.642-RS, em 3 de fevereiro de 2000, em que foi relator o Ministro Francisco Peçanha Martins (RDDT 57: 214), decidiu: ‘Tributário - ICM - Construção Civil - Execução em Regime de Empreitada Global - Fornecimentos de Pré-Moldados - Base de Cálculo Inexistente - Tributação Indevida - Precedente REsp 40.356-SP, DJ de 3.6.96. - Na construção civil, sob o regime de empreitada global, a utilização de peças pré-moldadas fabricadas pela empresa construtora, para serem montadas em edificação específica, sem comercializá-las individualmente, inexiste base de cálculo para incidência do ICM. Recurso especial conhecido e provido.’ No mesmo sentido o Recurso Especial n° 247.595-MG, da 1ª Turma do mesmo Sodalício, trazido à colação pela consulente. Convergindo o entendimento de ambas as Turmas da 1ª Seção do STJ, a matéria resta pacificada: as peças pré-moldadas, embora fabricadas fora do canteiro de obras, mas de acordo com as especificações técnicas da obra, não estão compreendidas na ressalva do item 32. Pelo contrário, o seu fornecimento integra a prestação do serviço e ficam tributadas exclusivamente pelo ISS. Não obstante o fato de o acórdão acima transcrito ter sido prolatado antes do advento da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, o seu fundamento ainda representa relevante argumento de autoridade de origem pretoriana, pois a novel Lei Complementar tratou a matéria de forma semelhante ao que dispunha o Decreto-lei nº 406/68. Senão vejamos. Decreto-lei nº 406/68 – Lista de Serviço. Item 32 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviço, fora do local da prestação de serviços, que fica sujeito ao ICMS). Lei Complementar nº 116/03 – Lista de serviços. Item 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços que fica sujeito ao ICMS). Aliás, através da simples comparação textual dos itens acima transcritos pode-se apurar que a redação dada pelo legislador complementar corrobora com a exegese do Egrégio Superior Tribunal de Justiça constante do citado Acórdão. Desta forma, é lídimo concluir-se no caso em tela com base na mesma fundamentação da Consulta nº 54/04, sem abduzir em nenhum ponto: “Com efeito, não podem ser classificados como mercadorias os pré-moldados fabricados fora do canteiro da obra para aplicação nesta segundo especificações técnicas. Ou seja, o pré-moldado é produzido especificamente para ser colocado em determinada obra e em nenhuma outra. Esclarece muito a propósito Ferreira Jardim (Dicionário Jurídico Tributário, 2000): ‘Mercadorias, na esteira da primorosa lição de Carvalho de Mendonça, são as coisas móveis objeto de comércio. A sutil diferença entre mercadorias e bens repousa na destinação, pois enquanto aquelas se preordenam a atos de venda e compra, estes situam-se fora do comércio. Segundo o exemplo clássico de Aliomar Baleeiro, o sapato exposto na vitrine de uma loja é uma mercadoria, porquanto destinado a ato de comércio, assumindo, entretanto, a feição de bem quando alguém o adquire, botando-o nos pés.’ A seu turno, Hugo de Brito Machado leciona que mercadorias são coisas móveis. ‘E coisas móveis porque em nosso sistema jurídico os imóveis, como se disse, são objeto de disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito de mercadorias’. À evidência, os pré-moldados não se destinam à mercancia; a serem vendidos a qualquer pessoa. Eles são fabricados com destinação específica, qual seja, a sua colocação na obra. O empreiteiro-fabricante não está vendendo os pré-moldados, mas produzindo uma obra de construção civil, na qual se incluem os pré-moldados. O valor cobrado do destinatário da obra refere-se ao seu valor global, não discriminando as suas partes componentes (tijolo, pedra, cimento, ferro etc.). O que está sendo vendido é a própria obra de construção civil, onde aplicados os pré-moldados, um imóvel enfim, sobre o qual não incide o ICMS. A Lei Complementar nº 116, de 2003, que finalmente veio substituir a parte remanescente do Decreto-lei nº 406, de 1968, no que concerne às normas gerais de direito tributário, relativas ao ISS, dispõe, no § 2º do art. 1º, que, ressalvadas as exceções previstas na própria Lista de Serviços, não incide o ICMS sobre os serviços listados, ainda que envolvam o fornecimento de mercadorias. Os serviços de construção civil estão previstos no item 7.2 da nova Lista de Serviços, excetuando apenas as mercadorias produzidas pelo prestador do serviço fora do local da obra. Como visto, remansosa jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não considera os pré-moldados, quando fabricados especificamente para determinada obra, como ‘mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço’. Leciona Aires F. Barreto (ISS na Constituição e na Lei, 2003, p. 213) que ‘haverá prestação de serviço de execução de construção civil quando, da reunião de produtos, partes ou peças, fora do estabelecimento industrial, resultar uma unidade, uma obra, uma edificação, ou um complexo industrial permanentemente agregado ao solo’”. Isto posto, responda-se à consulente, na mesma ordem em que formulados os quesitos: a) a fabricação e montagem de componentes pré-moldados de concreto armado, feitos pela própria empreiteira de construção civil, fora do canteiro de obra, sob o regime de empreitada global, conforme especificado nos projetos arquitetônico e estrutural e destinados à obra determinada, configura, segundo entendimento pacífico do Superior Tribunal de Justiça, hipótese que não está abrangida na ressalva do item 7.2 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 e, assim, não se submete à incidência do ICMS; b) o simples deslocamento físico de pré-moldados de concreto armado, desde o local onde foram produzidos até o canteiro de obra, segundo a hipótese prevista no item a), não corresponde a uma transferência de mercadorias, pois não se trata de mercadorias, mas, sim, de elementos de uma obra de construção civil, além do que não há transferência jurídica dos referidos bens; c) segundo as hipóteses previstas nos itens a) e b), não há operação mercantil e também não há circulação de mercadorias; d) a execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção civil, em que se inclui a fabricação e montagem de peças pré-moldadas de concreto armado, configura hipótese de incidência do Imposto Sobre Serviços – ISS, de competência municipal e, sendo assim, não há relação jurídico-tributária com o Estado de Santa Catarina. Este é o parecer que submeto à superior consideração desta Comissão. Gerência de Tributação, Florianópolis, 31 de janeiro de 2006. Fernando Campos Lobo AFRE III – matrícula 184.725-2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Correa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 08/06
EMENTA: CONSULTA. O INSTITUTO VISA EXCLUSIVAMENTE DIRIMIR DÚVIDAS SOBRE A INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. NÃO PODE SER RECEBIDO COMO TAL, PEDIDO QUE SEQUER MENCIONA SOBRE QUAL DISPOSITIVO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA REPOUSA A DÚVIDA, E CUJA POSSÍVEL RESPOSTA SE ENCONTRA CLARAMENTE NA LEGISLAÇÃO PERTINENTE. ICMS. A BASE DE CÁLCULO DO ICMS DEVIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NAS OPERAÇÕES COM PRODUTOS FARMACÊUTICOS DEVE SER OBTIDA CONFORME PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 63, SENDO LEGÍTIMA A APLICAÇÃO DA TABELA PUBLICADA PELA AGÊNCIA NACIONAL DE VIGILÂNCIA SANITÁRIA. CONSULTA Nº: 08/06 D.O.E. de 19.09.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo , vem perante esta Comissão expor longo arrazoado teórico sobre a política de tabelamento de preços, destacando principalmente os seus resultados negativos que produz na economia, argumentando que a cobrança do ICMS por substituição tributária sobre os medicamentos com base na tabela de preço de venda a consumidor publicada pela Agência Nacional de Vigilância Sanitária –ANVISA cria grandes distorções no mercado, onerando os consumidores finais. Acrescenta, ainda, que atualmente deixou de existir no Brasil o rígido tabelamento de preços, embora continuem em uso, nos estabelecimentos farmacêuticos, as famosas “tabelas de preços” publicadas pela ANVISA. Por fim, questiona se em suas vendas internas, diretamente às redes de farmácias, a preço de fábrica (laboratório), tem obrigação de respeitar, como base de cálculo do ICMS devido por substituição tributária, o preço de tabela da ANVISA, contida na tablita [sic] de revenda a consumidor final. A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional de Joinville restringiu-se à análise das condições formais de admissibilidade. Os autos foram encaminhados pelo Gerente de Tributação à Gerência de Substituição Tributária para análise e parecer, que, em síntese, assim se manifestou,: “Em consonância com a legislação que trata das operações com Produtos Farmacêutico aplica-se, pela ordem, o preço de venda a consumidor sugerido pelo órgão competente ou na sua falta o valor correspondente ao preço máximo sugerido pelo estabelecimento industrial (Convênio ICMS 79/96).” É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, art. 209; Portaria SEF nº 226, de 30 de agosto de 2001, arts. 5º e 9º. RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 28 de agosto de 2001, Anexo 3, arts. 61 e 63; 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. Sem embargo à situação fática noticiada pela Consulente, que ensejou a solicitação descrita na peça exordial, deve-se registrar, preliminarmente, que o pedido não se caracteriza como consulta, senão vejamos: O instituto da consulta destina-se, exclusivamente, a dirimir dúvidas sobre a interpretação da legislação tributária, ex vi do artigo 209, da Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, com nova redação dada pela Lei nº 11.847, de 23 de janeiro de 2001, verbis: Art. 209. O sujeito passivo poderá, mediante petição escrita dirigida ao Secretário de Estado da Fazenda, formular consulta sobre a interpretação de dispositivos da legislação tributária estadual. Sob este prisma, apura-se que o labor da Comissão Permanente de Assuntos Tributários, órgão colegiado que recebeu delegação do Secretário de Estado da Fazenda por meio da Portaria SEF nº 226/01, é exclusivamente proceder à interpretação da legislação tributária conforme determinado na lei suso citada. Segundo De Plácido e Silva a “Interpretação, pois a respeito da lei, é fixar sua inteligência ou seu sentido relativo ao fato, a que deve ser aplicada, quando não é claro o seu pensamento”. No caso em tela, a consulente não apresenta nenhuma dúvida sobre a interpretação da legislação tributária, aliás, não cita nenhum dispositivo em que repouse sua dúvida para que esta Comissão possa dirimi-la, restringindo-se apenas questionar a legitimidade do uso da tabela publicada pela ANVISA como parâmetro da base de cálculo do ICMS/ST referente aos produtos farmacêuticos. Segundo a Portaria SEF nº 226/01, que disciplina o instituto da consulta neste Estado, a citação do dispositivo a ser interpretado é condição essencial de admissibilidade, conforme se depreende de seu artigo 5º, inciso II, in verbis: Art. 5º. A consulta, dirigida ao Presidente da COPAT, será formulada por escrito, em duas vias, contendo: II - exposição objetiva e minuciosa do assunto objeto da consulta, citando os dispositivos da legislação tributária sobre cuja aplicação ou interpretação haja dúvida, bem como seu entendimento sobre a matéria e, se for o caso, os procedimentos que adotou; Conforme acima exposto, infere-se que não há, no caso sob exame, dispositivo legal a ser interpretado, logo, não se trata de consulta, portanto, não produzirá os efeitos próprios da espécie previstos no artigo 9º da citada Portaria. Não obstante a matéria relativa à substituição tributária, mormente sobre aplicação da base de cálculo presumida, já estar pacificada no âmbito do Supremo Tribunal Federal, e sem embargo ao fato de o Estado de Santa Catarina ter denunciado o Convênio nº 76/94 que dispõe sobre a substituição tributária dos medicamentos, deve-se registrar, em caráter informativo, que a situação fática descrita pela consulente pode ser resolvida facilmente, conforme sugere a informação fiscal exarada no âmbito da Gerência de Substituição Tributária. Senão vejamos: O Anexo 3, em seu art. 63 vigente a data da consulta determinava, in verbis: Art. 63. A base de cálculo do imposto para fins de substituição tributária será: I - relativamente às operações subseqüentes, o valor correspondente ao preço de venda a consumidor, sugerido pelo órgão competente ou, na sua falta, o valor correspondente ao preço máximo sugerido pelo estabelecimento industrial (Convênio ICMS 79/96); § 1º. Inexistindo o valor de que trata o inciso I, a base de cálculo será o somatório do preço praticado pelo substituto nas operações com o comércio varejista, do IPI, do frete ou carreto até o estabelecimento varejista e das demais despesas cobradas ou debitadas ao estabelecimento destinatário, acrescido dos seguintes percentuais: Logo, nos casos em que os produtos fabricados pela consulente constarem da tabela da ANVISA, a base de cálculo do ICMS/ST deve ser os preços nela sugerido; e na hipótese de os produtos não constarem desta tabela, a base de cálculo será o preço sugerido pela própria consulente. Finalmente, na hipótese de ausência das duas alternativas anteriores, a base de cálculo deverá ser obtida conforme previsto no § 1º acima transcrito. Pelo exposto, informe-se à consulente que, em razão da ausência de pressupostos formais previstos no artigo 5º, inciso III da Portaria SEF, nº 226/01, o presente pedido não produzirá os efeitos próprios da espécie previstos no artigo 9º da citada Portaria, e, em relação ao seu questionamento, a resposta correspondente encontra-se claramente na legislação pertinente em vigor na data da consulta (RICMS/SC, Anexo 3, art. 63). É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 21 de Fevereiro de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 10/06
EMENTA: ICMS. EMPRESA TRANSPORTADORA ENQUADRADA NO SIMPLES. O CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO ART. 25 DO ANEXO 2 DO RICMS/SC NÃO SE CONSTITUI BENEFÍCIO FISCAL, NÃO IMPEDINDO O DESTAQUE DO IMPOSTO NOS DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS POR PRESTADORES DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS A CONTRIBUINTES NÃO ENQUADRADOS. NESSE CASO, O DESTAQUE DO IMPOSTO É OBRIGATÓRIO, CONFORME PREVISTO NO ART. 14, "CAPUT", DO ANEXO 4 DO RICMS/SC-01. OS DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS SEM O DESTAQUE DO IMPOSTO, SENDO O CASO, PODERÃO SER CORRIGIDOS MEDIANTE A EMISSÃO DE NOVO CONHECIMENTO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGA EX VI DO ANEXO 5, ART. 26, III, § 2º DO RICMS/SC. CONSULTA Nº: 10/06 D.O.E. de 19.09.06 01- DA CONSULTA. A Consulente acima identificada, devidamente qualificada nos autos deste processo, vem perante esta comissão expor, em síntese, o seguinte: a) entende a consulente que a disposição do § 1º do art. 14 do Anexo 4 do RICMS/SC refere-se às mercadorias e prestações de serviços que gozem de algum benefício fiscal, independentemente de estar ou não enquadrado o prestador. Assevera que o serviço de transporte de cargas não possui nenhum tipo de benefício fiscal, não se aplicando no caso, a restrição do dispositivo acima. b) apresentando a sua posição no sentido de que, nesse caso, a sua empresa deve destacar o ICMS nos documentos fiscais relativos às prestações de serviço de transporte, podendo os tomadores aproveitar os créditos do imposto respectivos. c) cita a resposta neste sentido dada por esta Comissão na Consulta nº 60/2003, porém, considerando que a consulta não produz efeito erga omnes, mas sim inter pars, formula as seguintes indagações: c.1) o crédito presumido deve ser entendido como uma forma simplificada de apuração do ICMS, ou como um benefício fiscal? c.2) quanto da prestação de serviço de transporte à empresa destinatária não optante pelo Simples/SC, a consulente pode/deve destacar o ICMS em seus documentos fiscais? c.3) considerando que a consulente, a partir de julho de 2003, emitiu seus conhecimentos de frete sem o destaque do ICMS, qual o procedimento que a mesma deverá adotar para repassar os créditos de ICMS aos contribuintes contratantes de seus serviços (não optantes do SIMPLES/SC)? A autoridade fiscal no âmbito da Gerência Regional em Mafra, após analisar as condições de admissibilidade do processo, registra entender que “ a dúvida (...) encontra-se claramente respondida pelo item 4 da Orientação Interna DIAT nº 03/2000...”. Acrescenta que “... sempre que no regime normal de tributação a operação ou prestação estiver sujeita a redução da base de cálculo ou possibilite o aproveitamento de crédito presumido, ainda que opcionais, bem como nos casos de isenção, não-incidência, diferimento ou suspensão do imposto, fica vedado o referido destaque. (...). E por fim, diz: Não há procedimento específico para o repasse do crédito de ICMS referente aos documentos fiscais em que este não foi destacado. Os procedimentos usuais para quantidades reduzidas consistem na emissão de novos documentos fiscais”. É o relatório, passo à análise. 02 - DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Código Tributário Nacional, art. 108, I; RICMS/SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 25; Anexo 4, art. 14, § 1º e Anexo 5, art. 26, III, § 2º. 03 – DA FUNDAMENTAÇÃO DA RESPOSTA. Tem razão a consulente sobre a verossimilhança entre a situação fática que descreve e o teor da resposta à Consulta nº 60/2003, pois esta Comissão, ao analisar casos semelhantes tem reiteradas vezes, respondido no mesmo diapasão. Por exemplo citam-se as Consultas nºs 66,67,68,69,78/2004, todas assim ementadas: EMENTA: ICMS. SIMPLES. O CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO RICMS/01, ANEXO 2, ART. 25, É CONSIDERADO FORMA ALTERNATIVA E SIMPLIFICADA DE APURAÇÃO DO IMPOSTO E NÃO BENEFÍCIO FISCAL, NÃO IMPLICANDO, ENTÃO, A VEDAÇÃO DO DESTAQUE DO IMPOSTO NOS DOCUMENTOS FISCAIS EMITIDOS POR EMPRESA TRANSPORTADORA ENQUADRADA NO SIMPLES/SC, CONFORME PREVISTO NO ART. 14, § 1º DO ANEXO 4. Destarte, convém extrair da resposta dada à consulta nº 60/2003 os seguintes argumentos para fundamentar a presente resposta: “No presente caso, a simples discussão se o crédito presumido previsto no Anexo 2, art. 25, constitui ou não benefício fiscal, é o bastante para responder o questionamento apresentado. Desde logo, para melhor clareza, vejamos o que dispõe o art. 25 do Anexo 2: Anexo 2 Art. 25. Os estabelecimentos prestadores de serviço de transporte, em substituição aos créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23, poderão optar por um crédito presumido de 20% (vinte por cento) do valor do ICMS devido na prestação (Convênio 106/96). Da dicção do preceptivo em destaque, resulta claro que a legislação faculta aos prestadores de transporte optar, em substituição aos créditos resultantes das efetivas entradas, por um crédito presumido. A denominação “crédito presumido”, em nossa legislação, é utilizada para designar institutos de natureza diversa. Em determinados casos, a sistemática de crédito presumido consiste em uma forma simplificada e alternativa de apurar o imposto devido, mediante estimativa dos créditos. O contribuinte, em substituição aos créditos resultantes das efetivas entradas, em seu estabelecimento, de mercadorias e serviços, utiliza, para fins de compensação do imposto, um crédito fiscal presumido. Nesta situação, esse instituto representa mera técnica de apuração do imposto. Todavia, há situações em que a legislação autoriza a utilização de crédito presumido que não corresponde efetivamente ao imposto incidente nas etapas anteriores. É o caso, por exemplo, daqueles dispositivos que prevêem a possibilidade de utilização dos créditos efetivos conjuntamente com crédito presumido estabelecido pela legislação. Nessa hipótese, a sistemática de crédito presumido não pode ser entendida como técnica de apuração do imposto, mas sim como um benefício fiscal, na medida em que sua aplicação resulta na diminuição do imposto a recolher. Pois bem, nesse diapasão, impõe-se concluir que o crédito presumido previsto no preceptivo em destaque, por excluir o aproveitamento dos créditos efetivos, não configura benefício fiscal (não implica em redução da carga tributária), mas sim forma simplificada de apuração do imposto. Afastada portanto, no presente caso, a aplicação do disposto no § 1º do art. 14 do Anexo 4. “ Diante do exposto, fica evidente que o disposto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS não implica vedação do destaque do imposto nos documentos fiscais destinados a contribuintes não optantes pelo Simples/SC. Já no tocante à possibilidade de a consulente repassar os créditos do ICMS referente aos documentos fiscais por ela emitidos a partir de julho de 2003, nos quais não houve o destaque do imposto, tem-se que, aplicando a analogia como forma de integração da legislação tributária (CTN, art. 108, I), o procedimento adequado está previsto no Anexo 5, art, 26, III, § 2º do RICMS/SC, in verbis: Art. 26. Além das demais hipóteses previstas neste Anexo, o documento fiscal será emitido: III - para correção do valor do imposto, se este tiver sido destacado a menor, em virtude de erro de cálculo, quando a regularização ocorrer no período de apuração do imposto em que tenha sido emitido o documento original. § 2º. O documento fiscal será também emitido se, nas hipóteses previstas nos incisos II e III, a regularização não se efetuar dentro dos prazos mencionados, devendo o imposto ser recolhido em documento de arrecadação específico com as informações relativas à regularização e constar no documento fiscal o número e a data do documento de arrecadação. Destarte, é lídimo concluir que a consulente poderá emitir novos Conhecimentos de Transporte Rodoviário de Carga retificando os anteriores no campo referente ao destaque do imposto. Como não haverá imposto a ser recolhido, pois o mesmo já foi recolhido no mês da emissão do Conhecimento de Transporte Rodoviário de Carga original, através da receita tributável apurada conforme previsto no Simples/SC, ficará dispensada das exigências descritas na parte in fine do § 2º acima transcrito. Destaque-se, ainda, que o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Carga retificador deverá, além de respeitar o qüinqüênio decadencial previsto no artigo 32 do RICMS/SC, trazer todas as informações indispensáveis à identificação do Conhecimento de Transporte Rodoviário de Carga original, bem como, a razão e a fundamentação da retificação. Pelo exposto responda-se a consulente que: a) o crédito presumido, previsto no art. 25 do Anexo 2 do RICMS/SC, constitui forma simplificada de apuração do imposto, e não um benefício fiscal; b) dessa forma, poderá ser feito o destaque do imposto nos respectivos documentos fiscais quando da prestação de serviço com destino à contribuinte não enquadrado no SIMPLES/SC, nos termos do art. 14 do Anexo 4; c) poderá corrigir todos os Conhecimentos de Transporte Rodoviário de Carga emitidos nos últimos cinco anos sem o destaque do ICMS, através da emissão de novos Conhecimentos de Transporte Rodoviário de Carga, conforme previsto no Anexo 5, art. 26, III, § 2º do RICMS/SC, devendo consignar nestes todas as informações indispensáveis à identificação daqueles, bem como, a razão e a fundamentação da retificação. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 21 de fevereiro de 2006. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Vera Beatriz da Silva Oliveira Secretária Executiva Presidente da COPAT
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CONSULTA Nº: 12/06
EMENTA: ICMS. PRESTAÇÃO ONEROSA DE SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO. CONSTITUI FATO GERADOR DO TRIBUTO, A VEICULAÇÃO DE MENSAGEM PUBLICITÁRIA POR EMPRESA DE RADIODIFUSÃO. A BASE DE CÁLCULO DA EXAÇÃO É O VALOR COBRADO DO ANUNCIANTE. IMUNIDADE DA PRESTAÇÃO A PARTIR DA EDIÇÃO DA EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 42, DE 19 DE DEZEMBRO DE 2003. CONSULTA Nº: 12/06 D.O.E. de 19.09.06 01 - DA CONSULTA A consulente, entidade que congrega as emissoras de radiodifusão deste Estado, formula consulta sobre a incidência ou não do ICMS sobre a referida atividade. A dúvida baseia-se nos seguintes aspectos: a) não há prestação onerosa de serviço de radiodifusão, porque os serviços são prestados gratuitamente; b) o que é cobrado é o serviço de propaganda e publicidade que é diverso do conceito de radiodifusão; c) os serviços de radiodifusão não estão compreendidos no conceito de serviço de telecomunicação, porque a Constituição trata de ambos em dispositivos distintos: telecomunicações no inciso XI do art. 21 e radiodifusão no inciso XII do mesmo artigo; d) na radiodifusão, os destinatários são incertos e eventuais, a relação é unilateral e a remuneração inexiste – para haver incidência do imposto deve haver certeza quanto ao destinatário, bilateralidade da relação e onerosidade da obtenção; e) a competência tributária dos Estados é para instituir imposto sobre o “serviço de comunicação” e não sobre a própria “comunicação”; f) os serviços de propaganda e publicidade estão abrangidos na competência tributária dos Municípios. A consulta não foi devidamente informada pela Gereg de origem, conforme determina o inciso II do § 2º do art. 6º da Portaria SEF nº 226/01. A omissão permite supor a concordância do Fisco local com as informações prestadas pela consulente. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Constituição Federal, art. 155, § 2º, X, d; Lei Complementar nº 87/96, arts. 2º, III, e 11, III, a; RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, arts. 1º, III, 3º, VII, e 4º, III, a. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA A Lei Complementar nº 87/96, art. 11, III, a, define claramente o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, tratando-se de prestação onerosa de serviço de comunicação, o da prestação do serviço de radiodifusão sonora e de som e imagem, assim entendido o da geração, emissão, transmissão, retransmissão, repetição, ampliação e recepção. Não é o Estado de Santa Catarina que considera “o serviço de radiodifusão como parte integrante do serviço de comunicação”, mas o próprio legislador complementar federal. O trecho extraído do relatório do então Senador José Fogaça, quando da discussão da Lei Complementar nº 87/96, não está excetuando os serviços de radiodifusão da incidência do imposto, mas tão somente os “serviços de comunicação que são gratuitos para o consumidor”, o que é óbvio, pois o fato gerador abrange apenas a prestação onerosa de serviços de comunicação. Mas quem é o consumidor? O destinatário da mensagem ou o tomador do serviço? Os elementos essenciais da comunicação são “mensagem, emitente e destinatário”. Já a prestação de serviço de comunicação, além desses elementos requer ainda, o “prestador” e o “tomador” do serviço. Para caracterizar o fato tributável é preciso ainda que a prestação de serviço seja “onerosa”. Não são elementos essenciais da prestação onerosa de serviço de comunicação, esta “ter destinatário certo” ou a sua “bilateralidade”. No caso em tela, temos que a radiodifusão de som e imagem reúne todos os elementos para caracterizar uma prestação onerosa de serviço de comunicação: a) existe uma mensagem que é a mensagem publicitária (o serviço de propaganda e publicidade não compreende a veiculação da respectiva mensagem); b) existe um destinatário da mensagem que é o ouvinte ou telespectador; c) existe um prestador do serviço que é a emissora de radiodifusão; d) existe uma onerosidade porque o prestador de serviço (emissora de radiodifusão) cobra pela veiculação da mensagem publicitária; e e) existe um tomador do serviço que é o anunciante que paga para ter a sua mensagem difundida. À evidência, a veiculação da mensagem publicitária não está abrangida pela publicidade ou propaganda. Assim, foi vetado o item 17.07 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 (“veiculação e divulgação de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade, por qualquer meio”), exatamente por invadir a competência tributária dos Estados. A tributação dos serviços de radiodifusão foi tratado apropriadamente, em trabalho recente (André Mendes Moreira. A tributação dos Serviços de Comunicação. São Paulo: Dialética, 2006, p. 79). Esclarece o autor: “Para aferir se o serviço é ou não gratuito, deve-se primeiramente determinar o tomador (destinatário) do mesmo. E, na veiculação de anúncios publicitários pelas emissoras de rádio e TV, tomadores do serviço são os anunciantes, que pagam para que seus produtos sejam divulgados. A conclusão de que o serviço de radiodifusão é gratuito pois nada se paga para sintonizar a programação da emissora equivale a dizer que o serviço telefônico é gratuito pois quem recebe a ligação não paga pela mesma. Ora, tanto na radiodifusão como na telefonia alguém paga pelo serviço: no primeiro caso, o anunciante; no segundo, aquele que efetua a ligação telefônica (salvo no caso de chamada a cobrar). Logo, apesar de o destinatário da mensagem nada pagar para recebê-la, o destinatário (rectius: tomador) do serviço remunera a emissora de rádio e TV para que seu produto seja divulgado.” A matéria encontra-se pacificada em sede de jurisprudência. Assim é que o Supremo Tribunal Federal, ainda antes da Constituição de 1988, quando a competência para tributar os serviços de comunicação era da União, já vinha decidindo (STF, Segunda Turma, RE 91.813 SC): “ISS. SERVIÇO DE PROPAGANDA E PUBLICIDADE ATRAVÉS DE ESTAÇÃO DE RÁDIO REGIONAL CUJAS MENSAGENS ULTRAPASSAM OS LIMITES DE UM MUNICÍPIO. A PROPAGANDA OU PUBLICIDADE RADIO TRANSMITIDA OU TELEVISIONADA É UMA FORMA DE DIFUSÃO E, PORTANTO, ESTÁ ELA IMPLÍCITA NA COMUNICAÇÃO INTERMUNICIPAL OU REGIONAL, CUJA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA PERTENCE À UNIÃO. PRECEDENTE: RE 90.749-1 BAHIA.” A mesma orientação foi mantida após a Constituição de 1988 que passou para a competência tributária dos Estados a tributação dos serviços de comunicação. Nesse sentido, a decisão na ADI 1467-6 DF: EMENTA: - DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ICMS SOBRE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO: RADIODIFUSÃO SONORA E DE SONS E DE IMAGENS (ALÍNEA "A" DO INCISO XII DO ART. 21 DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ARTIGO 132, I, "B", DA LEI ORGÂNICA DO DISTRITO FEDERAL. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. 1. O art. 132, I, "b", da Lei Orgânica do Distrito Federal, ao admitir a incidência do ICMS apenas sobre os serviços de comunicação, referidos no inciso XI do art. 21 da C.F., vedou sua incidência sobre os mencionados no inciso XII, "a", do mesmo artigo, ou seja, sobre "os serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens" (art. 21, XII, "a", da C.F., com a redação dada pela E.C. nº 8, de 15.08.1995). 2. Com isso, estabeleceu, no Distrito Federal, tratamento diferenciado dessa questão, em face do que ocorre nas demais unidades da Federação e do disposto no art. 155, inc. II, da C.F., pelos quais o ICMS pode incidir sobre todo e qualquer serviço de comunicação. 3. Assim, ainda que indiretamente, concedeu imunidade, quanto ao ICMS, aos prestadores de serviços de radiodifusão sonora e de sons e de imagens, sem que essa imunidade estivesse prevista na Constituição Federal (art. 155, II), que, ademais, não admite que os Estados e o Distrito Federal concedam, com relação ao ICMS, nem mesmo simples isenções, incentivos e benefícios fiscais, senão com observância da Lei Complementar a que aludem o art. 155, § 2º, inciso XII, letra "g". 4. Lei Complementar, a de nº 24, de 07.01.1975, já existia, com essa finalidade, antes, portanto, da Constituição de 05.10.1988. 5. E, a esta altura, já está em vigor a Lei Complementar nº 87, de 13.09.1996, cujo art. 1º reitera a incidência do ICMS sobre todo e qualquer serviço de comunicação, regulando também a forma pela qual os Estados e o Distrito Federal concederão isenções, incentivos e benefícios fiscais. 6. Caracterizada a concessão de imunidade não prevista na Constituição Federal, ou, ao menos, a concessão de benefício fiscal não autorizado pela Lei Complementar a que aquela se refere, julga-se procedente a Ação Direta, declarando-se a inconstitucionalidade da expressão "de que trata o art. 21, XI, da Constituição Federal", constante da alínea "b" do inciso I do art. 132 da Lei Orgânica do Distrito Federal. 7. Plenário: decisão unânime. Entretanto, a Emenda Constitucional nº 42, de 19 de dezembro de 2003, acrescentou a alínea “d” ao inciso X do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, estabelecendo que o ICMS não incide “nas prestações de serviço de comunicação, nas modalidades de radiodifusão sonora e de som e imagens de recepção livre e gratuita”. Posto isto, responda-se à consulente que: a) a prestação de serviço de radiodifusão, até a edição da Emenda Constitucional nº 42, de 2003, constituía fato gerador do ICMS; b) a base de cálculo da exação é o valor cobrado do anunciante, pela veiculação de mensagens publicitárias; c) a partir da suso referida emenda constitucional, estão imunes da incidência do ICMS as prestações de serviço de comunicação, nas modalidades de radiodifusão sonora e de som e imagem de recepção livre e gratuita. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 23 de janeiro de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. As filiadas da consulente deverão adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe a Portaria SEF nº 226, de 2001, art. 9º, § 3º, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício, acrescido de multa e de juros moratórios, se for o caso. Josiane de Souza Corrêa Silva Vera Beatriz S. Oliveira Secretário Executivo Presidente da Copat
ConsultasNº 12/200619/09/2006Link externo
CONSULTA Nº: 14/06
EMENTA: ICMS. BENEFICIAMENTO DE PEÇAS FUNDIDAS EM BRUTO PARA TERCEIROS, DESTINADAS À INDUSTRIALIZAÇÃO OU COMERCIALIZAÇÃO. CARACTERIZADA A INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. INCIDÊNCIA DO IMPOSTO ESTADUAL. AFASTADA A INCIDÊNCIA DO ISS, DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS, POR NÃO RESTAR CARACTERIZADA A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. O ENCOMENDANTE, NO CASO, DEVE SER O PRÓPRIO CONSUMIDOR. CONSULTA Nº: 14/06 D.O.E. de 19.09.06 01 - DA CONSULTA A consulente informa que “tem como atividade o beneficiamento de peças brutas passando para semi-acabadas recebidas de terceiros” (sic), recebendo peças fundidas de metal em estado bruto, “as quais são submetidas a um processo de rebarbação e controle (triagem de peças)” e devolvidas ao encomendante. O tratamento tributário está previsto no inciso X do art. 8º do Anexo 3 do RICMS. Porém, o item 14.5 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 refere-se ao mesmo processo. Ao final, formula consulta a esta Comissão sobre qual o imposto que incide na operação descrita, ICMS ou ISS. A autoridade fiscal, em suas informações às fls. 4 a 8, sumariza a questão, ressaltando que o item 72 da lista de serviços da LC 56/87 ressalvava o beneficiamento de objetos não destinados à industrialização ou comercialização, garantindo assim a incidência do ICMS. Porém, a nova lista de serviços, da LC 116/03, não contém tal ressalva, o que levou os Municípios a cobrar o ISS inclusive quando o beneficiamento se insira no processo de industrialização. Conclui sustentando que a ressalva deve ser entendida como presente implicitamente, para preservar a aplicação do princípio da não-cumulatividade, de corte constitucional. Argumenta a mencionada autoridade: “Sob o aspecto econômico, para uma compreensão ampla da matéria, há que se entender a terceirização de serviços dentro da cadeia produtiva. O fenômeno da terceirização pode ser entendido como movimento oposto à verticalização e acompanha o crescimento exponencial da própria cadeia produtiva, acarretando a especialização das diversas etapas pelas quais passa o processo de industrialização. Assim, cada agente econômico executa uma etapa específica do processo, assegurando, desta forma, a especialização e ganhos qualitativos e de produção em escala. É relevante ressaltar que essa segmentação da cadeia produtiva, com a intervenção de diversos agentes econômicos, não descaracteriza a natureza econômica e jurídica do objeto, que uma vez concluída, resultará no produto final e acabado para o consumo. Nesse aspecto, em prevalecendo o imposto municipal, é forçoso admitir que a terceirização passou a onerar, via tributação do ISS, o produto final em relação à verticalização. Dessa forma, mantidas todas as demais variáveis constantes, haverá inegável acréscimo de custo ao produto final.” 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL RICMS-SC, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 2, art. 27, I; Anexo 3, art. 8º, X. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Cuida-se na presente consulta da delimitação entre as respectivas esferas de competência impositiva dos Estados e dos Municípios. A Constituição da República Federativa do Brasil, promulgada em 1988, cometeu aos Estados competência para instituir imposto sobre “operações relativas à circulação de mercadorias” (art. 155, II) e aos Municípios, competência para tributar “serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar” (art. 156, III). Os serviços compreendidos na competência tributária dos Estados são os de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. A segunda restrição constitucional ao exercício da competência tributária dos Municípios (além do art. 155, II) é que precisam estar “definidos” em lei complementar, ou seja, que constem expressamente da “lista de serviços” (definição denotativa). Sucede que o item 72 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 56/87, excluía da incidência do tributo municipal “os objetos não destinados à industrialização ou comercialização”. Porém, o item 14.05 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, não contém ressalva semelhante. LC 56/87 “72 – Recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos não destinados à industrialização ou comercialização.” LC 116/03 “14.05 – Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer.” A questão colocada pela consulente é: se, a partir da edição da LC 116/03, incide apenas o ISS nas prestações referidas no item 14.05, com exclusão da incidência do ICMS, ou a restrição contida no item 72 “in fine” está implícita no item 14.05, como entende a autoridade fiscal. Devemos reconhecer que a redação da antiga LC 56/87 é mais adequada à preservação do princípio da não cumulatividade, prestigiado pela Constituição Federal. A Lex Maxima exige que mesmo os novos impostos, não previstos no texto constitucional, criados pela União no exercício da competência residual prevista no art. 154, I, mediante lei complementar, devem ser não cumulativos. A fortiori, deve ser afastada a interpretação que resulte em cumulatividade do ICMS, quando interagir com o ISS. Ora, a tese da incidência exclusiva do ISS no beneficiamento de bens que se destinem à comercialização ou industrialização leva à cumulatividade do imposto, pois o crédito relativo aos insumos tributados pelo ICMS, utilizados no beneficiamento, não se transmitem ao destinatário (encomendante) do beneficiamento, cujo produto final será tributado novamente pelo ICMS, por ocasião da sua comercialização ou industrialização. Sérgio Pinto Martins ( Manual do ISS. 2ª ed. São Paulo: Malheiros, 1998, p.31) distingue a natureza da prestação de serviço nos seguintes termos: “A circulação econômica implica, sempre, processo de passagem de um bem econômico de uma pessoa para outra, com a respectiva transmissão da utilidade econômica (bem econômico). Na circulação de bens imateriais (serviços), diferentemente do que ocorre na circulação de bens materiais (mercadorias), inexiste defasagem entre as etapas da produção, da circulação e do consumo. Em geral, os bens imateriais são consumidos no momento em que são produzidos. Há coincidência no tempo nas etapas da produção, da circulação e do consumo.” Prossegue o mesmo autor (p. 37): “Os serviços, à evidência, pertencem ao grupo dos bens imateriais ou incorpóreos, da res incorporales. Quando se presta um serviço a terceiro, oferece-se um bem imaterial, não se lhe entregando um bem material.” “Qualquer bem econômico, material ou imaterial, não possui, por si próprio, como qualidade essencial, a natureza de produto, de mercadoria ou de serviço. Conforme a natureza do bem (se material ou imaterial) e a etapa do circuito econômico que esteja atravessando (se a da produção, da circulação ou do consumo), referido bem receberá a denominação de ‘produto’, ou de ‘mercadoria’ ou de ‘serviço’, de acordo com as duas variáveis citadas.” (....) “Tais bens recebem a denominação de: produto, quando tenha a natureza de bem material e esteja na etapa econômica da ‘produção’; mercadoria, quando tenha a natureza de bem material e esteja na etapa econômica da ‘circulação’; ou serviço, quando tenha a natureza de bem imaterial e esteja na etapa econômica da ‘circulação’.” Mas, no caso em tela, a atividade desenvolvida pela consulente – beneficiamento de peças brutas – não se caracteriza como “prestação de serviço”. Falta-lhe essa qualidade de fornecimento de bem incorpóreo que se consome no momento de sua produção. Estamos, efetivamente, diante de uma industrialização por encomenda, inserindo-se no ciclo de produção, com destino ao consumidor final. O encomendante não é um usuário ou tomador do serviço, mas um industrial ou comerciante que manda beneficiar em outro estabelecimento um bem que se destina à revenda. A hipótese, portanto, é de circulação de mercadoria e não de prestação de serviço. Com efeito, a legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (Decreto nº 87.981/82) define “industrialização” nos seguintes termos: “Art. 3º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Leis nº 4.502/64, artigo 3º, parágrafo único, e 5.172/66, artigo 46, parágrafo único):” “I – a que, exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário, importe na obtenção de espécie nova (transformação);” “II – a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);” O que distingue a prestação de serviços da industrialização é a destinação do produto beneficiado. No primeiro caso, o encomendante é o próprio consumidor; a prestação do serviço confunde-se com o seu consumo. No segundo caso, o produto sofrerá ainda outras etapas de industrialização ou comercialização, até chegar ao consumidor final. Posto isto, responda-se à consulente: a) o beneficiamento de peças brutas constitui industrialização para terceiros, inserindo-se no ciclo de comercialização e industrialização com destino a consumidor final; b) a hipótese é de incidência exclusiva do ICMS, com exclusão do ISS de competência municipal; c) incide o ISS somente quando o encomendante for o próprio consumidor. À superior consideração da Comissão. Getri, em Florianópolis, 24 de janeiro de 2006. Velocino Pacheco Filho AFRE – matr. 184244-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 21 de fevereiro de 2006. Josiane de Souza Corrêa Silva Vera Beatriz S. Oliveira Secretário Executivo Presidente da Copat
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