PORTARIA SEF Nº 266/2010 DOE de 17.12.10 Altera a Portaria SEF nº 81, de 2009. O SECRETÁRIO DE ESTADO DA FAZENDA, no uso das atribuições estabelecidas na Lei Complementar nº 381, de 7 de maio de 2007, art. 7º, I, R E S O L V E : Art. 1º O art. 1º da Portaria SEF nº 81, de 16 de abril de 2009, passa a vigorar com a seguinte redação: “Art. 1º Fica delegada competência ao Diretor de Administração Tributária para concessão dos regimes especiais previstos nos seguintes dispositivos do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001: I – art. 40-B; II – Anexo 2: a) art. 15, VIII, XI, XVII, XX, XXII, XXIV, XXV, XXX, XXXI, XXXII, XXXV, XXXVII e XXXVIII; b) art. 21, XI e XIV; c) art. 106; d) art. 148-A; e) art. 175; f) art. 189; g) art. 196, § 1º, I; III – Anexo 3: a) art. 8º, XVI; b) art. 10-C; c) art. 10-E.” Art. 2º Esta Portaria entra em vigor na data da sua publicação. Secretaria de Estado da Fazenda, Florianópolis, 14 de dezembro de 2010. CLEVERSON SIEWERT
PORTARIA SEF Nº 136/2010 DOE de 17.12.10 Aprova aplicativos, manual de utilização e documentos destinados à liberação de mercadorias ou bens importados. O SECRETÁRIO DE ESTADO DA FAZENDA, no uso das atribuições estabelecidas na Lei Complementar nº 381, de 7 de maio de 2007, art. 7º, I, e considerando o disposto no Regulamento do ICMS aprovado pelo Decreto nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 6, art. 193, § 4º, RESOLVE: Art. 1º Ficam aprovados: I - os aplicativos, disponibilizados na Internet, na página oficial da Secretaria de Estado da Fazenda, destinados a: a) entrega de mercadorias ou bens importados por intermédio de depositário credenciado estabelecido em recinto alfandegado; b) Declaração Prévia de ICMS – Importação; c) consulta da situação da DI – Declaração de Importação – e impressão da GLME – Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira sem Comprovação do Recolhimento do ICMS (Modelo do Anexo Único do Convênio ICMS 85/2009), gerada eletronicamente; d) consulta da autenticidade da GLME – Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira sem Comprovação do Recolhimento do ICMS – gerada eletronicamente; e) consulta da autenticidade do PLMI – Protocolo de Liberação de Mercadoria ou Bem Importado – e do Comprovante de Verificação Eletrônica do ICMS – Recintos de Outras UFs; II - o Manual de Utilização dos aplicativos, conforme Anexo 1; III - o PLMI – Protocolo de Liberação de Mercadoria ou Bem Importado, gerado a partir do aplicativo previsto no inciso I, “a”, conforme Anexo 2; IV – o Comprovante de Verificação Eletrônica do ICMS – Recintos de Outras UFs, gerado a partir do aplicativo previsto no inciso I, “a”, conforme Anexo 3. V – ACRESCIDO – Portaria 047/15 - Efeitos a partir de 11.03.15: V – o Termo de Indicação de Administrador de Usuários de Entidade Externa (Recinto Alfandegado), conforme Anexo 4. Art. 2º Fica revogada a Portaria SEF nº 122, de 27 de setembro de 2006. Art. 3º Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos desde 1º de dezembro de 2009. Florianópolis, 8 de dezembro de 2010. CLEVERSON SIEWERT
CONSULTA Nº 028/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ICMS. NA HIPÓTESE DE O CONTRIBUINTE OPTAR PELO CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO RICMS/SC, ANEXO 2, ART. 21, IX, PARA AS SAÍDAS DE ARTIGOS TEXTEIS, DE VESTUÁRIO, DE ARTEFATOS DE COURO E SEUS ACESSÓRIOS POR ELE INDUSTRIALIZADOS, DEVERÁ MANTER, CONCOMITANTEMENTE, A APURAÇÃO NORMAL DO ICMS EM RELAÇÃO ÀS OPERAÇÕES DE REVENDA DE MERCADORIAS ADQUIRIDAS DE TERCEIROS PARA COMERCIZALIZAÇÃO, OBSERVANDO: 1) OS CRÉDITOS RELATIVOS AO ATIVO IMOBILIZADO DEVERÃO SER APROPRIADOS ATRAVÉS DA APURAÇÃO NORMAL, POR PERÍODO, NA RAZÃO PROPORCIONAL DA ATIVIDADE COMERCIAL (REVENDA) DO ESTABLECIMENTO. SENDO-LHE VEDADA A APROPRIAÇÃO REFERENTE À PARCELA DA ATIVIDADE INDUSTRIAL. 2) O CRÉDITO RELATIVO À ENERGIA ELÉTRICA ESTARÁ TOTALMENTE SUBSUMIDO NO CRÉDITO PRESUMIDO UTILIZADO PELA ATIVIDADE INDUSTRIAL. 3) NÃO PODERÁ SE CREDITAR DO FRETE REFERENTE ÀS ENTRADAS DE MATERIA-PRIMA, E DEMAIS INSUMOS DA ATIVIDADE INDUSTRIAL. A Consulente acima identificada informa que tem como atividade principal a industrialização de vestuário, e como atividade secundária a revenda de mercadorias de terceiros. Acrescenta que atualmente adota o regime normal de apuração do ICMS, (créditos efetivos pelas entradas versus débitos pelas saídas); entretanto, pretende optar pelo crédito presumido previsto no RICMS/SC, Anexo 2, art. 21, IX, in verbis: Art. 21. Fica facultado o aproveitamento de crédito presumido em substituição aos créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23: IX - nas saídas de artigos têxteis, de vestuário, de artefatos de couro e seus acessórios, promovidas pelo estabelecimento industrial que os tenha produzido calculado sobre o valor do imposto devido pela operação própria, nos seguintes percentuais, observado o disposto nos §§ 10 a 14 e 26 (Lei nº 10.297/96, art. 43): a) 82,35% (oitenta e dois inteiros e trinta e cinco centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 17% (dezessete por cento); b) 75% (setenta e cinco por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 12% (doze por cento); c) 57,14% (cinqüenta e sete inteiros e quatorze centésimos por cento), nas saídas tributadas à alíquota de 7% (sete por cento). Aduz que, como o crédito presumido é previsto apenas para as saídas resultantes de industrialização, e a sua atividade secundária se trata de revenda de mercadorias adquiridas de terceiros, tem as seguintes dúvidas: Poderá utilizar concomitantemente os dois sistemas de apuração, ou seja, crédito presumido para as saídas dos produtos industrializado pela consulente e o sistema normal de apuração para as saídas de mercadorias adquiridas de terceiros? 0Sendo possível o uso concomitante indagado acima, como poderá se creditar do ICMS referente ao frete, energia elétrica, comunicação, insumos, frete e ativo imobilizado? O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme preceitua a Portaria Sef nº 226/01. É o relatório, passo a análise. - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 33; RICMS/SC, aprovado pelo Dec. nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, arts. 28 e 29, Anexo 2, art. 21, §§ 10 a 15 e § 26, e art. 23. - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. Responda-se, in limine, a primeira indagação. Sim, a consulente poderá utilizar, concomitantemente, os dois sistemas de apuração. Ou seja, poderá optar pelo crédito presumido previsto no RCMS/SC, Anexo 2, art. 21, IX, para as saídas dos produtos por ela industrializados, e, obrigatoriamente, deverá utilizar o sistema normal de apuração para as saídas das mercadorias adquiridas de terceiros para comercialização 0(revenda). Entretanto, convém advertir que, em optando pelo crédito presumido em comento, a consulente estará cingida ao disposto nos parágrafos abaixo transcritos, cuja clareza dispensa maior esforço exegético. In verbis: § 10. O benefício previsto no inciso IX: I – fica condicionado à utilização pelo estabelecimento industrial de no mínimo 85% (oitenta e cinco por cento) de matérias-primas produzidas em território nacional; II – alcança todos os estabelecimentos do contribuinte localizados neste Estado. III – somente se aplica às empresas que reinvestirem o valor correspondente ao benefício na modernização, readequação ou expansão do parque fabril ou na pesquisa e desenvolvimento de novos produtos; IV e V - Revogados VI – Poderá ser aplicado inclusive nas saídas internas em transferência para outro estabelecimento do mesmo titular, hipótese em que o crédito presumido será calculado sobre o resultado da aplicação da alíquota cabível sobre o valor referido no Regulamento, art. 11, II. § 11. Para efeito do disposto no § 10, I, consideram-se os valores referentes às entradas de matéria-prima, a cada mês, a partir da opção pelo regime. § 12. A extrapolação do limite previsto no § 10, inciso I, implica perda do benefício a partir do mês da ocorrência do fato e obriga o contribuinte a permanecer no regime de apuração normal pelo prazo previsto no artigo 23. § 13. O contribuinte que utilizar o crédito presumido previsto nos incisos IX, X e XIII do caput, poderá, em substituição ao disposto nos incisos I, “a” e II, “a”, do art. 23: I – na opção pelo crédito presumido, inventariar o estoque e calcular o valor do imposto correspondente, que deverá ser escriturado no Livro Registro de Inventário; II – quando deixar de utilizar o crédito presumido: a) inventariar o estoque e calcular o valor do imposto correspondente, que deverá ser lançado a crédito em conta gráfica; c) debitar o imposto cujo valor foi registrado no Livro Registro de Inventário nos termos do inciso I. § 14. Poderá ser incluída no percentual de que trata o inciso I do § 10, a utilização de fios importados de poliéster e poliamida, desde que a importação dos referidos fios seja realizada por meio de portos ou aeroportos situados neste Estado. § 15. Aos contribuintes optantes do regime previsto neste artigo fica assegurada a apropriação de crédito, na forma da legislação aplicável, decorrente de doação ao Fundosocial e ao SEITEC. § 26. Os optantes pelo crédito presumido previsto no inciso IX deverão adotar os seguintes procedimentos: I – os créditos do imposto, relativos às entradas de insumos aplicáveis nos produtos beneficiados pelo crédito presumido, deverão ser registrados no Livro Registro de Entradas e estornados integralmente no Livro Registro de Apuração do ICMS e na Declaração de Informações do ICMS e Movimento Econômico - DIME, no mesmo período de apuração; II - o crédito presumido deverá ser informado no Demonstrativo de créditos Informados Previamente - DCIP e lançado na DIME de cada estabelecimento fabricante. No tocante à apuração do ICMS relativo às saídas decorrentes da revendas de mercadorias adquiridas de terceiros, a consulente deverá submeter-se à legislação pertinente. Ou seja, terá direito a se creditar do ICMS relativo às aquisições das mercadorias adquiridas para revenda, conforme previsto no RICMS/SC, arts. 28 e 29, in verbis: Art. 28. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado ou pelo Distrito Federal. Art. 29. Para a compensação a que se refere o art. 28, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria (...) Quanto aos demais créditos indagados pela consulente, i. é, àqueles relativos à energia elétrica, aos serviços de transporte e de comunicação, e aos bens destinados ao ativo imobilizado, tem-se o seguinte: I ) Energia elétrica. Segundo o atual sistema de compensação aplicado ao ICMS, previsto na LC nº 87/96, art. 33, somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento, quando consumida no processo de industrialização. Então, caso a consulente opte pela utilização do crédito presumido previsto no RCMS/SC, Anexo 2, art. 21, IX, não poderá se creditar do ICMS referente à energia elétrica aplicada no processo industrial. Aliás, essa matéria já foi objeto de análise nesta Comissão. Transcreve-se, exempli gratia, a ementa da Consulta nº 039/09. EMENTA: ICMS. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. ESTABELECIMENTO COMERCIAL. CONSIDERA-SE CONSUMO DO ESTABELECIMENTO A ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA NO PROCESSO DE ACONDICIONAMENTO DA MERCADORIA. NÃO É PERMITIDO O CRÉDITO DO IMPOSTO ANTES DA DATA FIXADA PELO ART. 33, II, “D”, DA LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96. Assim sendo, na apuração através da opção ao do crédito presumido, o ICMS relativo à energia elétrica aplicada no processo industrial estará subsumida no crédito presumido apropriado. No tocante à apuração normal ser efetivada pela consulente relativa à atividade comercial (revenda), não terá direito a creditar-se do ICMS correspondente à energia elétrica consumida nesta atividade, em virtude de vedação da legislação pertinente. II ) Serviço de Comunicação. Segundo o atual sistema de compensação aplicado ao ICMS, previsto na LC nº 87/96, art. 33, IV, somente dará direito a crédito o recebimento de serviços de comunicação utilizados pelo estabelecimento: a) ao qual tenham sido prestados na execução de serviços da mesma natureza; b) quando sua utilização resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na proporção desta sobre as saídas ou prestações totais; e c) a partir de 1o de janeiro de 2011, nas demais hipóteses. III ) Frete. Ressalte-se que os contribuintes do ICMS têm, em razão do princípio constitucional da não-cumulatividade, o direito a se creditarem do ICMS relativo ao frete das mercadorias adquiridas para comercialização ou industrialização. Corrobora e esclarece este aproveitamento, a ementa da COPAT nº 015/89, in verbis: ICMS – CRÉDITO. TEM DIREITO AO CRÉDITO DO IMPOSTO PAGO, RELATIVO AO FRETE SOBRE SERVIÇO DE TRANSPORTE, O DESTINATÁRIO, QUANDO A OPERAÇÃO FOR FOB E O REMETENTE, QUANDO A OPERAÇÃO FOR CIF. Entretanto, no caso em análise, fica evidente que se impõe a separação destas duas atividades (comercialização e industrialização) para fins de crédito do ICMS incidente sobre o frete. Ou seja, os fretes relativos às entradas destinadas à industrialização, em cujas saídas subseqüentes se opere através do crédito presumido, não gerarão direito ao crédito do ICMS sobre o serviço de transporte, porque este restará subsumido no crédito presumido apropriado pelo estabelecimento; por outra banda, o frete correspondente às entradas de mercadorias destinadas à comercialização (revenda) gerará direito ao crédito do ICMS destacado no documento fiscal a ele correspondente. Advirta-se que, na impossibilidade de se segregar os valores acima mencionados, a apropriação do crédito dar-se-á pro rata. Ativo Imobilizado. Por representar um custo (relacionado ao uso do equipamento) que se dilui ao longo do tempo, a legislação permite o aproveitamento do crédito correspondente à entrada de bens para o ativo imobilizado do estabelecimento. Neste tópico, semelhante ao tópico acima, fica evidente que se impõe a separação destas duas atividades (comercialização e industrialização) para fins de crédito do ICMS incidente sobre a entrada de bens que irão integrar o ativo imobilizado da consulente. Segundo o que dispõe o art. 23 do Anexo 2, do RICMS/SC, nas operações ou prestações em que o crédito presumido for utilizado em substituição aos créditos de imposto relativo à entrada de bens (destinados ao ativo imobilizado), insumos incorridos na produção e comercialização de mercadorias ou na prestação de serviços, o contribuinte que optar pelo crédito presumido deverá permanecer nessa sistemática por período não inferior a 12 (doze) meses, observado o seguinte: II - quando deixar de utilizar o crédito presumido, poderá creditar o valor do imposto correspondente: b) a 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês pelo período que faltar para completar o quadriênio, quanto às mercadorias adquiridas e incorporadas ao ativo permanente. Numa interpretação sistêmica, apura-se que, no caso de a consulente optar pelo crédito presumido em tela, deverá segregar as saídas referentes aos produtos por ela industrializados e as saídas de mercadorias adquiridas de terceiros (revenda), para determinar a proporção de cada uma destas atividades (indústria e revenda) em cada período de apuração; aplicando, então, esta proporção sobre o valor correspondente ao 1/48 relativo ao mesmo período de apuração (RICMS/SC, art. 23, II, “b”). E, por fim, se creditar da parcela proporcional correspondente às saídas de mercadorias em revenda. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 10 de junho de 2010. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 10 de junho de 2010. Alda Rosa da Rocha Edson Fernandes Santos Secretária Executiva Presidente da COPAT
CONSULTA Nº 029/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. AS “BUCHAS” E “COXINS” DE BORRACHA SÃO PEÇAS INTEGRANTE DOS VEÍCULOS AUTOPROPULSADOS, RAZÃO POR QUE AS OPERAÇÕES DE SAÍDAS DESTAS PEÇAS SUBMETEM-SE À SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PREVISTA NO RICMS/SC, ANEXO 3, ART. 113. A Consulente acima identificada informa que pretende comercializar peças para o setor automotivo, dentro destas encontra-se “buchas e coxins” que são peças derivadas de borracha, e são classificadas no posição TIPI 4016.99.90. Acrescenta que as peças automotivas estão submetidas ao regime da substituição tributária de acordo com o artigos 11 e 113 do Anexo 3 do RICMS/SC , porém tanto o Anexo 1 do RICMS/SC, como o Anexo Único do Protocolo 41/08, trazem na lista na posição 4016.99.90 somente Tapetes e revestimentos, mesmo confeccionados, o que faz surgir um conflito. Visando esclarecer a questão posta, indaga: Os produtos classificados na posição TIPI 4016.99.90, “buchas e coxins” estão submetidos ao regime da substituição tributária? O processo não foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme preceitua a Portaria Sef nº 226/01. É o relatório, passo a análise. - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. RICMS/SC, aprovado pelo Dec. nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 3, art. 113. - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. A solução da questão posta pela consulente exige a interpretação do art. 113 do Anexo 3 do RICMS/SC, dispositivo que inseriu na legislação catarinense os enunciados contidos nos Protocolos ICMS 41/08 e 49/08, e que instituíram o regime da substituição tributária para as operações com peças, componentes e acessórios para veículos autopropulsados, realizadas entre contribuintes localizados nos estados do Amapá, Amazonas, Bahia, Maranhão, Mato Grosso, Minas Gerais, Pará, Paraná, Piauí, Rio Grande do Sul, Santa Catarina e São Paulo e o Distrito Federal. Senão Vejamos. Diz a legislação catarinense: RICMC/SC Anexo 3 Seção XVIII Das Operações com Peças, Componentes e Acessórios para Autopropulsados (Protocolos ICMS 41/08 e 49/08) Art. 113. Nas operações internas e interestaduais destinadas a este Estado com peças, componentes, acessórios e demais produtos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV, ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes: Com base nos diversos enunciados prescritivos, contidos nos textos legais pertinentes à matéria, passa-se a construir o critério material da Regra Matriz de Incidência Tributária. Tem-se como núcleo do critério material: Realizar operações de circulação de mercadorias internas e interestaduais. E, como complemento: com peças, componentes, acessórios [para veículos autopropulsados]. Submetendo-se o enunciado acima ao método gramatical de interpretação, pode-se, ab initio, concluir que todas as operações de saída de peças, componentes e acessórios originalmente destinados aos veículos autopropulsados estarão submetidas ao regime da substituição tributária. Entretanto o legislador acrescentou ao núcleo do critério material um segundo complemento, ou seja: 2) e demais produtos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV É princípio basilar de hermenêutica jurídica aquele segundo o qual a lei não contém palavras inúteis: verba cum effectu sunt accipienda. Ou seja, as palavras devem ser compreendidas como tendo alguma eficácia. Não se presumem, na lei, palavras inúteis (in Carlos Maximiliano, Hermenêutica e Aplicação do Direito, 8ª. Ed., Freitas Bastos: 1965, p. 262). Destarte, cabe analisar gramaticalmente a função da letra “e” no contexto do caput do artigo em análise. Sabe-se que as conjunções são palavras invariáveis que servem para conectar orações ou dois termos de mesma função sintática, estabelecendo entre eles uma relação de dependência ou de simples coordenação. As conjunções ditas "essenciais" (isto é, palavras que funcionam somente como conjunção) são as seguintes: e, nem, mas, porém, todavia, contudo, entretanto, ou, porque, porquanto, pois, portanto, se, ora, apesar e como. Além disso, tem-se que a letra “e” contido no artigo em comento é uma conjunção aditiva ou copulativa, ou seja, que indica uma relação de soma, adição. Nesta esteira exegética, pode-se concluir que o legislador fixou como critério material da Regra Matriz de Incidência Tributária: Todas as operações de saída de peças, componentes e acessórios originalmente destinados aos veículos autopropulsados, e demais produtos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV estarão submetidas ao regime da substituição tributária. Agora, submetendo-se a questão ao método teleológico de interpretação, convém indagar-se por que da inserção dessa oração adicional, i, é, e demais produtos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV)? De se ressaltar que há no mercado muitas peças e componentes que não são de uso exclusivo automotivo; razão por que o legislador dispôs, no mesmo artigo, o seguinte: § 3º O disposto nesta Seção aplica-se às operações com peças, partes, componentes e acessórios, listados no Anexo 1, Seção XXXV, de uso especificamente automotivo, assim compreendidos os que, em qualquer etapa do ciclo econômico do setor automotivo, sejam adquiridos ou revendidos por estabelecimento industrial ou comercial (Protocolo 49/08): I - de veículos automotores terrestres; II - de veículos, máquinas e equipamentos agrícolas e rodoviários; ou III - de suas peças, partes, componentes e acessórios. Apura-se que os produtos arrolados no Anexo 1, Seção XXXV que não se destinarem a qualquer um dos ciclos econômicos do setor automotivo, não estarão submetidos ao regime da substituição tributária, apesar de serem classificados na mesma posição da NCM. Focando-se especificamente no caso apresentado, tem-se que todos os produtos fabricados a partir da “borracha”, segundo a NCM e também a TIPI, estão enquadrados seção VII - PLÁSTICOS E SUAS OBRAS; BORRACHA E SUAS OBRAS. É cediço que o rol contido nas seções da TIPI, não é exaustivo, daí por que constante previsão da posição !!.!!.99.90, que no caso do Capítulo 40, referente à borracha e suas obras, é a posição 40.16.99.90. Observa-se na TIPI, um rol exemplificativo, onde se podem se classificar todos os produtos derivados da borracha não especificados nas outras posições do capítulo 40. 40.16 Outras obras de borracha vulcanizada não endurecida. 4016.99.90 Outras Ex 01 - Sapatas Ex 02 - Partes dos produtos das posições 8608, 8710 e 8713 Ex 03 - Tapetes próprios para ônibus ou caminhões Ex 04 - Viras para calçados Ex 05 - Tapetes próprios para veículos automóveis, exceto ônibus ou caminhões Segundo a consulente, é nesta posição que estão classificadas as “buchas” e os “coxins” por ela comercializados. Nesta altura da análise, deve-se indagar: - Para fins da substituição tributária prevista no RICMS/SC, Anexo 3, art. 113, as “buchas” e os “coxins” enquadram-se como peças, componentes e acessórios originalmente destinados aos veículos autopropulsados, ou como um demais produtos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV? Por oportuno, cabe advertir que o Anexo 1 do RICMS/SC traz na Seção XXXV, posição 9, traz textualmente: 9 Tapetes e revestimentos, mesmo confeccionados 4016.99.90 5705.00.00 Em busca na Internet, apura-se que o “coxim de suspensão” (Fig. 1) é uma peça metálica revestida de borracha, que na maioria das vezes é composta de um rolamento na parte central do coxim, ou funciona em conjunto com um rolamento acoplado ao coxim. Alivia o impacto na região de apoio do amortecedor em relação a carroceria do veículo. O coxim de suspensão tem a função de dar apoio ao conjunto da suspensão do monobloco do veículo, promovendo a absorção de ruídos, choques e vibrações; ele é composto de um rolamento que incorpora a função de garantir o movimento giratório das rodas dianteiras transmitido pela direção do veículo. Fig. 1 Já as “Buchas de suspensão” (fig. 2) são peças montadas nos carros em todos os pontos onde o chassis do veículo é unido em um movimento de um componente de suspensão. Elas são montadas para prover uma barreira de absorção de ruído e vibração entre a imperfeições da pista e o motorista. Fig. 2 Fulcrado nestes esclarecimentos técnicos, resta evidente que as “buchas” e os “coxins” são peças de borracha que, originalmente, integram os veículos autopropulsados. Numa análise perfunctória, verifica-se que a posição da TIPI em que são classificadas as “buchas” e os “coxins”, i. é, 4016.99.90, mostra-se insuficiente para dirimir a dúvida apresentada, pois, nesta posição poderão estar classificadas um grande número de produtos fabricados a partir da borracha vulcanizada não endurecida, de uso não exclusivo do setor automotivo. Ad argumentandum tamtum, registre-se que se a intenção do legislador fosse submeter à substituição tributária apenas os produtos arrolados no Anexo 1 do RICMS/SC, Seção XXXV, a melhor redação para o art. 113 em comento, seria: Art. 113. Nas operações internas e interestaduais destinadas a este Estado de peças, partes, componentes e acessórios automotivos relacionados no Anexo 1, Seção XXXV, ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes:”. Aliás, somente para exemplificar, cita-se os artigos 120 e 124 do Anexo 3, do RICMS/SC, que se referem à outros produtos submetidos ao regime da substituição tributária, e que trazem redações neste sentido: Art. 120. Nas operações internas e interestaduais com produtos de colchoaria relacionados no Anexo 1, Seção XLIII, fica atribuída ao estabelecimento industrial fabricante ou ao importador, situados neste Estado ou nos Estados de Mato Grosso, Mato Grosso do Sul, Minas Gerais, Paraná, Rio de Janeiro e Rio Grande do Sul, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes ou de entrada no estabelecimento destinatário para uso ou consumo (Protocolo ICMS 56/10). Art. 124. Nas operações internas e interestaduais com cosméticos, perfumaria, artigos de higiene pessoal e toucador relacionados no Anexo 1, Seção XLIV, fica atribuída ao estabelecimento industrial fabricante ou ao importador, situados neste Estado ou nos Estados de Minas Gerais ou Paraná, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes ou de entrada no estabelecimento destinatário para uso ou consumo. Destarte, pode-se concluir que as “buchas” e “coxins de suspensão”, para fins da aplicação do art. 113 (RICMS/SC, Anexo 3), devem ser classificadas como “peças, componentes e acessórios originalmente destinados aos veículos autopropulsados” e não como um produto arrolado no item 9, do Anexo 1, Seção XXXV, mesmo porque, entre os muitos produtos classificados na posição TIPI 4016.99.90, apenas os tapetes e revestimentos de uso automotivo, fabricados a partir da borracha constam do Anexo 1. Ademais, as “buchas” e “coxins”, como partes integrantes do sistema de suspensão dos veículos automotores, se enquadram no item 73 do Anexo 1, Seção XXXV, que dispôs: 73 Partes e acessórios dos veículos automóveis das posições 87.01 a 87.05 da NCM. 87.08 Isto posto, responda-se à consulente que as operações de saídas de “buchas” e os “coxins” destinadas à clientes localizados no Estado de Santa Catarina deverão submeter-se ao regime de substituição tributária. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 10 de junho de 2010. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 10 de junho de 2010. Alda Rosa da Rocha Edson Fernandes Santos Secretária Executiva Presidente da COPAT
CONSULTA Nº 034/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ICMS / ISSQN - A FABRICAÇÃO DE ESTRUTURAS METÁLICAS A PARTIR DE MATÉRIA PRIMA REMETIDA PELO ENCOMENDANTE CARACTERIZA-SE INDUSTRIALIZAÇÃO, CONSEQUENTEMENTE, RESULTA EM OPERAÇÃO DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIA, FATO QUE SE SUBSUME NO CRITÉRIO MATERIAL DA REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA DO ICMS. A Consulente acima identificada informa que desenvolve em sua sede a atividade industrial de encomenda de estruturas metálicas que irão ser incorporadas ao ativo imobilizado da empresa encomendante. Acrescenta que recebe a matéria prima do encomendante através de uma operação triangular por conta e ordem de terceiros em remessa para a industrialização, que depois de fabricada, a estrutura metálica é remetida ao estabelecimento encomendante. Indaga se esta atividade (industrialização) caracteriza-se como prestação de serviço a ser tributada pelo ISSQN, ou, como operação de circulação de mercadorias a ser tributada pelo ICMS. O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme preceitua a Portaria Sef nº 226/01. É o relatório, passo a análise. - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, art. 2º; RICMS/SC, aprovado pelo Dec. nº 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 6, art. 71; Resolução Normativa da COPAT nº 064/09. - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA. De acordo com o liame fático descrito pela consulente, há um aparente conflito entre os campos de incidência do ICMS e do ISS, ou seja, entre a Lei Complementar nº 87/96 que dispõe sobre as normas gerais relativas ao ICMS, e a Lei Complementar nº 116/01 que dispõe sobre as normas gerais relativas ao ISS. Porém, antes há outro conflito a ser resolvido no caso em análise, este reside na necessidade de se definir qual atividade preponderante da consulente, isto é, a fabricação de estruturas metálicas sob encomenda como atividade industrial (IPI) ou de prestação do serviço (ISS) previsto no item 14.13 da Lei Complementar nº 116/03 (Carpintaria e serralheria), senão vejamos. Por primeiro, registre-se que o conceito de serviços vem da economia, onde o trabalho é um dos fatores de produção. De fato, o trabalho, aplicado à produção, pode dar como resultado duas classes de bens: i) bens materiais ou mercadorias; e ii) bens imateriais, conhecidos, estrito senso, como serviços. Focalizando especificamente o trabalho humano como um serviço lato sensu conclui-se que este é um fator indispensável na produção de quaisquer bens ou mercadorias, sendo, portanto, um fator de produção indispensável ao processo industrial. Ou seja, toda industrialização (transformação, beneficiamento, acondicionamento, etc) se efetiva, indubitavelmente, pela ação do trabalho humano (serviço lato sensu) que, agregando valor à matéria-prima básica, transforma-a num produto final acabado (bens materiais ou mercadorias) pronto para o uso ou consumo. O Superior Tribunal de Justiça analisando conflito entre o IPI (industrialização) e o ISS (prestação de serviço) apresentado no REsp nº 395633/RS, cujo relatório é da lavra da Eminente Ministra Eliana Calmon, decidiu pela preponderância do IPI, nas hipóteses em que o trabalho humano é aplicado sobre matéria-prima para a produção de um bem ou mercadorias, conforme se apura na ementa abaixo: TRIBUTÁRIO - IPI - PRODUTO INDUSTRIALIZADO - MÓVEIS SOB ENCOMENDA, AFASTAMENTO DA INCIDÊNCIA DO ISS. 1. Constitucionalmente, é o IPI imposto prioritário para incidir em todas as matérias-primas que, trabalhadas, têm sua destinação alterada. 2. A fabricação de móveis de madeira não se confunde com as artes gráficas de impressos personalizados, em que prepondera sob o material a prestação de serviço. 3. A incidência do IPI é tão rigorosa, que até mesmo as madeiras polidas e serradas são geradoras de IPI, segundo a jurisprudência do STF. 4. Recurso improvido. Extrai-se ainda, do sapiente voto da relatora, o seguinte: “Assim limita-se a controvérsia em saber o que é preponderante na atividade da empresa: o caráter pessoal no fornecimento dos móveis (prestação de serviço) ou a transformação que modifica a natureza e finalidade do produto (industrialização).” (...) “A incidência do IPI é tão prioritária que a jurisprudência do STF já está assentada no entendimento de que a exação é devida na madeira serrada, no peixe vivo acondicionado, nos camarões cozidos e congelados, na carne congelada, em prova inconteste quanto ao rigor do conceito de mercadoria industrializada.” Isto posto, infere-se que todo serviço empregado na transformação, no beneficiamento ou no acondicionamento de produto será absorvidos pela atividade industrial aplicada em sua elaboração. De outro norte, considerando-se que a produção industrial, em regra, destina-se ao comércio, aduz as razões da análise o ensinamento de Aires Fernandino Barreto sobre a distinção entre os campos de incidência do ICMS e do ISS: “...[é] critério de demarcação dos campos de incidência do ICMS e do ISS os conceitos de atividade-meio e de atividade-fim. No caso do ICMS, a utilidade disponibilizada ao consumidor é um bem material (mercadoria) que não pode ser separado, para fins de tributação, das atividades-meio incorridas. O fornecimento da mercadoria ao fornecedor final envolve uma série de serviços que beneficiam a esse mesmo consumidor, mas que não se constituem em fatos geradores distintos. Pelo contrário, subsumem-se na atividade preponderante da empresa, o fornecimento da mercadoria. Alvo de tributação é o esforço humano prestado a terceiros como fim ou objeto. Não as suas etapas, passos ou tarefas intermediárias, necessárias a obtenção do fim. Não a ação desenvolvida como requisito ou condição do facere (fato jurídico posto no núcleo da hipótese de incidência do tributo). As etapas, passos, processos, tarefas, obras, são feitas, promovidas, realizadas “para” o próprio prestador e não “para terceiros”, ainda que estes os aproveitem (já que, aproveitando-se do resultado final, beneficiam-se das condições que o tornam possível). (...) Em conclusão, somente podem ser tomadas, para sujeição ao ISS (e ao ICMS) as atividades entendidas como fim, correspondentes à prestação de um serviço integralmente considerado. No caso específico do ISS, podem decompor um serviço – porque previsto, em sua integridade no respectivo item específico da lista da lei municipal – nas várias ações meio que o integram, para pretender tributá-las separadamente, isoladamente, como se cada uma delas correspondesse a um serviço autônomo, independente. Isso seria uma aberração jurídica, além de constituir-se em desconsideração à hipótese de incidência desse imposto.” (ISS – Atividade-Meio e Serviço-Fim. Revista Dialética de Direito Tributário n° 5, São Paulo: Oliveira Rocha, fevereiro/ 1996, pp. 72 a 97): Nesta esteira de raciocínio, chega-se, por óbvio, à inferência de que todos os serviços empregados nos processos industriais envolvidos na cadeia de produção de qualquer produto (mercadoria) estarão subsumidos nos tributos incidentes sobre a produção e a circulação desta mercadoria (IPI e ICMS). Ademais, a questão posta pela consulente encontra, indiretamente, solução na Resolução Normativa desta Comissão nº 064, que determina em sua ementa: ICMS. Obra de construção civil. A fabricação de estruturas pré-moldadas, metálicas ou mistas, fora do local da prestação do serviço, não configurará hipótese de incidência do ICMS somente se forem produzidas por empresas de construção civil e utilizadas na consecução do objeto do contrato de empreitada global, que é a entrega, ao proprietário encomendante, de uma obra de engenharia acabada. Observa-se que a fabricação de estrutura metálica somente será considerada prestação de serviço, quando esta (fabricação) se der de acordo com projeto específico, e decorrer de contrato global de construção civil. Não é o caso dos autos, onde a consulente textualmente afirma que recebe do encomendante a matéria prima para industrializar, ou seja, para fabricar uma estrutura metálica que será, futuramente, instalada numa construção civil realizada no estabelecimento do próprio encomendante (ativo imobilizado). À evidência que objeto contratual, na situação fática descrita pela consulente, é a industrialização por encomenda, e não a prestação de serviço de construção civil ou de serralheria. Em assim sendo, a legislação tributária catarinense trata a matéria de forma clara no RICMS/SC, Anexo 6, art. 71, in verbis: CAPÍTULO VIII DA REMESSA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO Art. 71. Nas operações em que um estabelecimento encomende a industrialização de mercadorias, fornecendo matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem adquiridos de terceiro, os quais, sem transitar pelo estabelecimento adquirente, sejam entregues pelo fornecedor diretamente ao industrializador, observar-se-á o seguinte: I - o estabelecimento fornecedor deverá: a) emitir Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, com destaque do imposto, se devido, em nome do estabelecimento adquirente, autor da encomenda, consignando, além dos demais requisitos exigidos, o nome, o endereço e os números de inscrição no CCICMS e no CNPJ do estabelecimento em que os produtos serão entregues, bem como a circunstância de que se destinam à industrialização; b) emitir Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, para acompanhar o transporte das mercadorias, sem destaque do imposto, em nome do estabelecimento industrializador, consignando, além dos demais requisitos exigidos, o número, a série e a data da Nota Fiscal referida na alínea “a” e o nome, o endereço e os números de inscrição no CCICMS e no CNPJ do adquirente; II - o estabelecimento industrializador, na saída do produto industrializado com destino ao adquirente, autor da encomenda, deverá emitir Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A consignando, além dos demais requisitos exigidos, as seguintes indicações: a) o nome, o endereço e os números de inscrição no CCICMS e no CNPJ do fornecedor; b) o número, a série e a data da Nota Fiscal emitida pelo fornecedor; c) o valor da mercadoria recebida para industrialização e o valor das mercadorias empregadas; d) o destaque do ICMS, se devido, calculado sobre o valor total cobrado do autor da encomenda. (Nosso grifo) Isto posto, responda-se à consulente que a fabricação de estruturas metálicas a partir de matéria prima remetida pelo encomendante classifica-se como processo industrial, logo, a operação relativa a essa atividade trata-se de operação de circulação de mercadoria, fato que se subsume ao critério material da Regra Matriz de Incidência do ICMS. É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários. Gerência de Tributação, em Florianópolis, 26 de agosto de 2010. Lintney Nazareno da Veiga AFRE – Mat. 191402.2 De acordo. Responda-se a consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 26 de agosto de 2010. Alda Rosa da Rocha Francisco de Assis Martins Secretária Executiva Presidente da COPAT
CONSULTA N° 036/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ITCMD. DOAÇÃO DE QUOTAS DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA ADMINISTRADORA DE BENS. BASE DE CÁLCULO, CONFORME PREVISTO NA LEI Nº 13.136/04, ART. 7º, §§ 1º E 2º, E NO RITCMD/SC-04, ART. 6º, §§ 1º E 4º, VIGENTE NA DATA DA OCORÊNCIA DO FATO. EXTINÇÃO DE USUFRUTO. OCORRÊNCIA DO FATO JURÍDICO GERADOR DO IMPOSTO NA DATA DA AVERBAÇÃO DA ALTERAÇÃO CONTRATUAL DE QUE DECORRE A EXTINÇÃO DO DIREITO REAL NA JUCESC (LEI Nº 13.136/04, ART. 12, V). 01 - DA CONSULTA Os consulentes são sócios participantes de uma sociedade administradora de bens, na qual, em virtude de planejamento sucessório e societário, em 20/03/2007, a sócia A, domiciliada num município catarinense, constituiu no município a empresa Y, administradora de bens, com participação de 100% das quotas da empresa e, no mesmo momento, resolve doar parte de suas quotas de participação aos sócios B, C, D, E, F e G, reservando o usufruto sobre as quotas doadas. Alegam os consulentes, que um dos sócios donatários é domiciliado no município de São Gabriel do Oeste, estado do Mato Grosso do Sul. Assim, em virtude do que dispõe a Lei nº 13.136/2004, de que o imposto sobre a transmissão causa mortis e doação será calculado sobre o valor dos bens transmitidos ou doados na data em que o fisco estadual receber as informações dos responsáveis tributários, os consulentes questionam: considerando que na instituição do gravame do usufruto vitalício tenha ocorrido o fato gerador do imposto, com base no disposto no art. 144 do Código Tributário Nacional, qual a base de cálculo que se deve utilizar para a verificação do valor do tributo: o patrimônio líquido vertido na instituição do gravame, ou o capital social? após definida a base de cálculo do tributo (PL ou CS), em virtude do disposto no art. 7º, § 2º da Lei 13.136/2004, em qual momento o valor deve ser considerado para definir o cálculo do percentual de 50%, referente ao tributo incidente sobre a extinção do usufruto? supondo que os consulentes em momento futuro possuam capital social ou patrimônio líquido inferior (ou superior) ao da data da transferência dos bens doados, poderia ser este o valor utilizado para o cálculo do percentual de 50%, a serem recolhidos na extinção do gravame, ou deverá a base de cálculo retroagir ao da instituição? (sic) com base no art. 7º, § 4º, II da Lei 13.136/04, o estado de Santa Catarina está legitimado a exigir o tributo no que concerne aos consulentes, visto que o domicílio tributário dos mesmos é no estado do Paraná? A consulta foi informada pela Gerfe de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, arts. 2º, II e III; 3º, I, “b”; 7º, §§ 1º e 2º e 12, V. RITCMD/SC-04, arts. 6º, § 4º, I e II e 7º, § 1º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para melhor compreensão, é importante especificar os fatos jurídicos tributários que se apresentam na hipótese da consulta, para que possamos, com clareza, analisar as dúvidas postas pelos consulentes. Em 20/03/2007, a sócia A, solteira, domiciliada no município catarinense de Mondaí, resolve constituir, no município, a sociedade administradora de bens Y com o capital X, participando da integralidade das quotas de participação da empresa. Nesse mesmo momento, decide doar parte de suas quotas de participação aos sócios B, C, D, E, F e G, com reservada de usufruto vitalício sobre as quotas doadas. Tem-se, na hipótese, a ocorrência de fato jurídico tributário relativo à doação da nua-propriedade de parte das quotas empresariais aos seis sócios donatários. Sobre a reserva de usufruto não incide o imposto, em razão da inexistência de transmissão da posse dos bens doados. Nesse caso, a posse relativa às quotas doadas pertencia à doadora e com ela permaneceu. Pois bem. Antes de passarmos à análise dos questionamentos postos na consulta, é oportuno fazer algumas considerações que se entende pertinentes e imprescindíveis à resolução do caso. A Constituição da República Federativa do Brasil, em seu art. 155, I e § 1º, define competência para os Estados e para o Distrito Federal, nos seguintes termos: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; § 1º O imposto previsto no inciso I: I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal; (grifei) Do que se conclui, que, quando se trata de doação de bens móveis, a competência para instituir e cobrar o tributo é do Estado de domicílio do doador. Comando que é albergado pela Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, art. 3º, II, “b”. O art. 2º, da lei em comento, ao dispor sobre o fato jurídico gerador do imposto, na hipótese de doação, assim prevê: Art. 2º O imposto de que trata o art. 1º desta Lei, tem como fato gerador a transmissão causa mortis ou a doação a qualquer título, de: II - direitos reais sobre bens móveis e imóveis; e III - bens móveis, inclusive semoventes, direitos, títulos e créditos. Da leitura do dispositivo conclui-se que a legislação tributária utilizou o conceito “doação” sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance. Não cuidou de definir o momento preciso em que se dá a ocorrência da transmissão por doação e, por não o fazer, tal conceito há que ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Esta é a lição de Hugo de Brito Machado no comentário que faz ao art. 109 do Código Tributário Nacional: “... se um conceito de direito privado é utilizado pelo legislador tributário, sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance, tal conceito há de ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Mas a lei tributária, repita-se, pode colher o conceito de direito privado e introduzir nele alterações para fins tributários.” (Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora Altas S.A., São Paulo, 2004, p. 231) Sendo assim, há que buscar em outros ramos do Direito, as normas que definem o procedimento da transferência de quota empresarial, para que se possa, então, apurar o momento em que se dá efetivamente a transmissão das quotas empresariais em questão. O Código Civil, no capítulo que trata da sociedade limitada, mais especificamente na seção II que trata “das quotas”, prevê no parágrafo único do art. 1.057, que a cessão das quotas que especifica terá eficácia a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Parágrafo único. A cessão terá eficácia quanto à sociedade e terceiros, inclusive para os fins do parágrafo único do art. 1.003, a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Averbação que deverá ser feita junto ao registro da sociedade, em conformidade com a Lei 8.934, de 18 de novembro de 1994, que dispõe sobre o registro público de empresas mercantis e atividades afins, e que em seu art. 32, II, “a”, estabelece que o registro público compreende o arquivamento dos documentos relativos à constituição, alteração, dissolução e extinção de firmas mercantis individuais, sociedades mercantis e cooperativas. Ou seja, se a doação de quotas só gera efeitos contra terceiros e à própria sociedade, a partir da averbação da alteração contratual relativa à cessão de quotas, junto ao registro da sociedade mercantil na Junta Comercial, há que se concluir que a transmissão das quotas ocorre na data da averbação da cessão das quotas junto ao registro da sociedade na Junta Comercial. Portanto, qualquer outra data que não seja a do protocolo de averbação da alteração contratual na Junta Comercial, não pode ser considerada para efeitos do imposto de transmissão por doação, por falta de sustentação legal. De se notar que por ser anterior ao atual Código Civil brasileiro, o comando da Lei nº 8.934,de 1994, passa a alcançar os empresários e as sociedades empresárias, já que, com a entrada em vigor do novo Código Civil brasileiro, em 11 de Janeiro de 2003, a clássica divisão existente entre atividades mercantis (indústria e comércio) e atividades civis (as chamadas prestadoras de serviços), deixou de existir. Atualmente o sistema jurídico brasileiro adota uma divisão que se apóia no aspecto econômico da atividade da empresa e não mais na atividade por ela desenvolvida, como era até então. Já no que se refere ao usufruto, o art. 5º, III e IV da Lei nº 13.136, de 2004, define como contribuinte do imposto o beneficiário de direito real, quando de sua instituição e o nu-proprietário, quando de sua extinção, o que leva ao entendimento de que a instituição de direito real e a extinção de direito real referem-se a fatos jurídicos geradores de imposto diversos. Acontecem em momentos diversos e têm como sujeito passivo pessoas diversas. Art. 5º Contribuinte do imposto é: III - o beneficiário de direito real, quando de sua instituição; e IV - o nu-proprietário, na extinção do direito real. Geraldo Ataliba, leciona que: “na hipótese de incidência se prevê que o sujeito passivo será uma pessoa (física ou jurídica) que deve ter tais ou quais qualidades; que o fato contemplado deve ter tais ou quais características e que a base imponível é este ou aquele aspecto dimensível desse fato etc.” E segue professorando: “Cada fato imponível se configura concretamente num local e momentos definidos e determinados; tem uma feição própria e definida, um modo particular e individual de ser; já surge fixando uma pessoa determinada como sujeito passivo e atribuindo-lhe um débito explícito e definido quanto ao montante. O confronto das diferenças entre estas categorias permitirá evidenciar suas peculiaridades”( Hipótese de Incidência Tributária, 6ª Ed., 2008, Ed. Malheiros, p. 74). Tem-se, assim, que a instituição de usufruto e a extinção de usufruto não se confundem, - os sujeitos passivos são diferentes e os momentos de ocorrência são diversos, razão por que os valores para o cálculo da base do imposto são diferentes. Por ser cada valor apurado no momento da ocorrência do fato jurídico gerador do ITCMD, certo é que cada valor é considerado em momento diverso. Nesse sentido, dispõe a Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002, em seu art. 1.226, fixa a “tradição” como definidora do momento em que se dará a ocorrência do fato jurídico de transmissão do direito real sobre bens móveis, nos seguintes termos: Art. 1.226. Os direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição. Segundo De Plácido e Silva, tradição: “Do latim traditio, de tradere (dar em mão, entregar, passar a outro), em sentido amplo tradição revela tudo o que se passa, ou se transmite através do tempo, ou do espaço. É a transmissão, ou a passagem de fatos, ou de coisas, de pessoa a pessoa. Em regra, o domínio das coisas móveis se transfere pela tradição. É o método solene e legal de a cumprir, para que se complete a aquisição” (Dicionário Jurídico). Assim também é a disposição do art. 12, V do RITCMD/SC-04, que condiciona o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à alteração de pessoa jurídica, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizados pelo JUCESC, à comprovação de pagamento do imposto. Art. 12. Depende da comprovação do pagamento do imposto, da concessão do parcelamento ou do reconhecimento do direito à imunidade ou isenção: V - o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à constituição, alteração, dissolução e extinção de pessoa jurídica e de empresário, assim definido na Lei federal nº 10.406, de 2002, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizado pela JUCESC. Feitas as considerações, passemos à análise das questões postas na consulta. O art. 144 do Código Tributário Nacional, dispõe que o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Esse é o princípio geral. Mas não se pode olvidar que o imposto sobre transmissão causa mortis e doação apresenta certas peculiaridades quanto ao cálculo do imposto, que o diferencia dos demais tributos, na medida em que o Estado depende de o inventariante, o herdeiro ou o donatário submeter à tributação os bens a serem transmitidos para, então, conhecendo-se especificamente os bens, os sujeitos passivos e o momento em que se realizou o fato jurídico tributário, seja realizada a apuração da base de cálculo. Assim, em razão de o Código Tributário Nacional silenciar acerca do valor que deverá ser tomado por base para avaliação dos bens, no caso dessas transmissões, para não premiar a negligência do inventariante, dos herdeiros ou dos donatários, o legislador catarinense tratou de definir o momento em que o valor deve será considerado para tal. Disposição que consta na Lei nº 13.136, de 2004, que em seu art. 7º, estabelece que a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título transmitido e que, para a base de cálculo do imposto, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento (§ 1º). O § 2º, por sua vez, à época da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto relativo à instituição de usufruto, ora analisado, assim previa: § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bens imóveis, bem como na transmissão da nua-propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para cinqüenta por cento do valor venal do bem. Somente com a entrada em vigor da Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o § 2º teve nova redação, para prever o benefício da redução de base de cálculo do imposto, também, na transmissão relativa à instituição e à extinção de direito real sobre bens móveis. Senão vejamos: Art. 7º A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título ou crédito transmitido. § 1º Para efeitos de apuração da base de cálculo, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento do imposto. § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bem móvel ou imóvel, bem como na transmissão da nua propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para 50% (cinquenta por cento) do valor venal do bem. Tem-se, assim, que à lei vigente à época do fato jurídico sob análise, no § 1º do art. 7º, fixa o critério do valor decorrente da data de avaliação para evitar prejuízos ao Fisco, na hipótese da demora do contribuinte em submeter o fato jurídico à tributação. Especificamente sobre a avaliação de quotas empresariais, o RITCMD/SC-04, aprovado pelo Decreto nº 2.884, de 2004, art. 6°, § 4º I e II, prevê que para a base de cálculo do imposto, o valor das quotas de participação será apurado: I - com base no último balanço patrimonial, para as sociedades empresárias comerciais, industriais e de prestação de serviços; II - com base no inventário de bens, direitos e obrigações, para os empresários, sociedades empresárias de participação e administração de bens e as sociedades simples sem fins lucrativos.(grifei) Sobre a dúvida dos consulentes em relação ao disposto no art. 7º, § 4º, II da Lei 13.136, de 2004, incluído pela Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o que se verifica é uma confusão sobre o que, realmente, está sendo transmitido: os bens integralizados ao capital da empresa, ou as quotas de participação da empresa? Feita esta separação, solucionada estará a dúvida relativa à matéria. § 4º Na hipótese de excesso de meação ou de quinhão em que o valor total do patrimônio transmitido ao donatário for composto de bens e direitos suscetíveis à tributação em mais de uma unidade da Federação, a base de cálculo do imposto será calculada: II - em se tratando de bem móvel, direitos, títulos ou créditos, quando o doador tiver domicílio neste Estado, na proporção do valor deste em relação ao valor total do patrimônio atribuído ao donatário. Nesse caso, claro está que o que está sendo transferido são os bens móveis constituídos de quotas empresariais, independentemente de o capital social da empresa ser constituído por bens móveis ou imóveis. Ou melhor, trata-se o caso de doação de quotas societárias da empresa Y situada no estado de Santa Catarina, com reserva de usufruto sobre as quotas de participação doadas. Portanto, equivocam-se os consulentes ao enquadrarem a hipótese da consulta no disposto contido no art. 7º, § 4º, II da Lei nº 13.136, de 2004, o qual trata de excesso de meação e de quinhão, fato decorrente da partilha de bens, de herança ou separação. Não é o caso da hipótese sobre análise que, como já mencionado, refere-se à doação de quotas de empresa administradora de bens. Nesse caso, os bens integralizados ao capital da empresa, somente são considerados para a avaliação do patrimônio da empresa, mas não para definir a competência impositiva à cobrança do imposto, uma vez que essa é definida pelo domicílio do doador das quotas empresarias. Noutro norte, conveniente é destacar que a Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, em seu art. 213, I, prevê o não recebimento de consulta que verse sobre legislação em tese. Razão por que o quesito formulado nessa condição tem sua resposta prejudicada. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a base de cálculo do imposto será apurada conforme a previsão do art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136, de 2004 e do art. 6º, §§ 1º e 4º, II do RITCMD/SC-04, vigente na data da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto; b) a base de cálculo do imposto relativo à extinção do usufruto será apurada, quando da transmissão da posse do bem, em razão da extinção do direito real, é nesse momento que ocorre o fato jurídico gerador do imposto, no caso, a averbação na Junta Comercial da alteração contratual, que realizar a extinção do usufruto (Lei 13.136/04, art. 12, V), observado o disposto no art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136/04. c) prejudicado; d) sim, o Estado de Santa Catarina está autorizado a exigir o imposto dos consulentes nos termos art. 3º, II, “b” da Lei nº 13.136, de 2004. É o parecer que submeto à consideração superior da Comissão. GETRI, 2 de agosto de 2010. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 26 de agosto de 2010. Os consulentes deverão adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício. Alda Rosa da Rocha Francisco A. Martins Secretária Executiva Presidente da Copat
CONSULTA N° 037/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ITCMD. DOAÇÃO DE QUOTAS DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA ADMINISTRADORA DE BENS. BASE DE CÁLCULO, CONFORME PREVISTO NA LEI Nº 13.136/04, ART. 7º, §§ 1º E 2º, E NO RITCMD/SC-04, ART. 6º, §§ 1º E 4º, VIGENTE NA DATA DA OCORÊNCIA DO FATO. NA EXTINÇÃO DE USUFRUTO. OCORRÊNCIA DO FATO JURÍDICO GERADOR DO IMPOSTO NA DATA DA AVERBAÇÃO DA ALTERAÇÃO CONTRATUAL DE QUE DECORRE A EXTINÇÃO DO DIREITO REAL NA JUCESC (LEI Nº 13.136/04, ART. 12, V). 01 - DA CONSULTA A consulente domiciliada no município catarinense de Mondaí, informa que em 20/03/2007 constituiu, no município, uma empresa administradora de bens, com participação de 100% das quotas e que em virtude de planejamento sucessório e societário, no mesmo momento, resolveu doar parte de suas quotas de participação na empresa aos sócios B e C, com reserva de usufruto vitalício das quotas doadas. Assim, em virtude do que dispõe a Lei nº 13.136/2004, de que o imposto sobre a transmissão causa mortis e doação será calculado sobre o valor dos bens transmitidos ou doados na data em que o fisco estadual receber as informações dos responsáveis tributários, os consulentes questionam: considerando que na instituição do gravame do usufruto vitalício tenha ocorrido o fato gerador do imposto, com base no disposto no art. 144 do Código Tributário Nacional, qual a base de cálculo que se deve utilizar para a verificação do valor do tributo: o patrimônio líquido vertido na instituição do gravame, ou o capital social? após definida a base de cálculo do tributo (PL ou CS), em virtude do disposto no art. 7º, § 2º da Lei 13.136/2004, em qual momento o valor deve ser considerado para definir o cálculo do percentual de 50%, referente ao tributo incidente sobre a extinção do usufruto? supondo que os consulentes em momento futuro possuam capital social ou patrimônio líquido inferior (ou superior) ao da data da transferência dos bens doados, poderia ser este o valor utilizado para o cálculo do percentual de 50%, a serem recolhidos na extinção do gravame, ou deverá a base de cálculo retroagir ao da instituição? (sic) A consulta foi informada pela Gerfe de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, arts. 2º, II e 7º, §§ 1º e 2º E 12,V. RITCMD/SC-04, arts. 6º, § 4º, I e II e 7º, § 1º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para melhor compreensão, é importante especificar os fatos jurídicos tributários que se apresentam na hipótese da consulta, para que possamos, com clareza, analisar as dúvidas postas pelos consulentes. Em 20/03/2007, a sócia A, casada pelo regime de comunhão universal de bens, domiciliada no município catarinense de Mondaí, resolve constituir, no município, a sociedade administradora de bens Y, com o capital X e, no mesmo momento, decide doar parte de suas quotas de participação aos sócios B e C, com reserva de usufruto vitalício sobre as quotas doadas. O cônjuge da sócia A intervém no ato para permitir a doação das quotas aos sócios B e C e o gravame de usufruto vitalício sobre as quotas doadas. Tem-se, assim, a ocorrência de fatos jurídicos tributários relativos à (i) doação das quotas do sócio A e seu cônjuge aos sócios B e C; e à (ii) instituição de usufruto sobre 50% das quotas doadas, em razão de a metade dessas quotas pertencer, por direito, ao cônjuge da sócia A. Sendo assim, em decorrência do regime de bens do casamento, sobre a posse das quotas doadas que, por direito, pertencem à sócia A, não há transmissão. A posse estava com ela e com ela permaneceu, razão por que não há que se falar em fato jurídico tributário. O que faz a sócia A, em relação às quotas de sua propriedade, é doar a nua-propriedade e reservar a posse dessas quotas de participação. Sendo assim, o que foi doado pela sócia A, com anuência de seu cônjuge, aos sócios B e C foi apenas a nua-propriedade das quotas da empresa. Pois bem. Antes de passarmos à análise dos questionamentos postos na consulta, é oportuno fazer algumas considerações que se entende como pertinentes e imprescindíveis à resolução do caso. O art. 2º, da Lei 13.136, de 25 de novembro de 2004, ao dispor sobre o fato jurídico gerador do imposto, na hipótese de doação, assim prevê: Art. 2º O imposto de que trata o art. 1º desta Lei, tem como fato gerador a transmissão causa mortis ou a doação a qualquer título, de: II - direitos reais sobre bens móveis e imóveis; e III - bens móveis, inclusive semoventes, direitos, títulos e créditos. Da leitura do dispositivo conclui-se que a legislação tributária utilizou o conceito “doação” sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance. Não cuidou de definir o momento preciso em que se dá a ocorrência da transmissão por doação e, por não o fazer, tal conceito há que ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Esta é a lição de Hugo de Brito Machado no comentário que faz ao art. 109 do Código Tributário Nacional: “... se um conceito de direito privado é utilizado pelo legislador tributário, sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance, tal conceito há de ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Mas a lei tributária, repita-se, pode colher o conceito de direito privado e introduzir nele alterações para fins tributários.” (Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora Altas S.A., São Paulo, 2004, p. 231) Sendo assim, há que buscar em outros ramos do Direito, as normas que definem o procedimento da transferência de quota empresarial, para que se possa, então, apurar o momento em que se dá efetivamente a transmissão das quotas empresariais em questão. O Código Civil, no capítulo que trata da sociedade limitada, mais especificamente na seção II que trata “das quotas”, prevê no parágrafo único do art. 1.057, que a cessão das quotas que especifica terá eficácia a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Parágrafo único. A cessão terá eficácia quanto à sociedade e terceiros, inclusive para os fins do parágrafo único do art. 1.003, a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Averbação que deverá ser feita junto ao registro da sociedade, em conformidade com a Lei 8.934, de 18 de novembro de 1994, que dispõe sobre o registro público de empresas mercantis e atividades afins, e que em seu art. 32, II, “a”, estabelece que o registro público compreende o arquivamento dos documentos relativos à constituição, alteração, dissolução e extinção de firmas mercantis individuais, sociedades mercantis e cooperativas. Ou seja, se a doação de quotas só gera efeitos contra terceiros e à própria sociedade, a partir da averbação da alteração contratual relativa à cessão de quotas, junto ao registro da sociedade mercantil na Junta Comercial, há que se concluir que a transmissão das quotas ocorre na data da averbação da cessão das quotas junto ao registro da sociedade na Junta Comercial. Portanto, qualquer outra data que não seja a do protocolo de averbação da alteração contratual na Junta Comercial, não pode ser considerada para efeitos do imposto de transmissão por doação, por falta de sustentação legal. De se notar que por ser anterior ao atual Código Civil brasileiro, o comando da Lei nº 8.934,de 1994, passa a alcançar os empresários e as sociedades empresárias, já que, com a entrada em vigor do novo Código Civil brasileiro, em 11 de Janeiro de 2003, a clássica divisão existente entre atividades mercantis (indústria e comércio) e atividades civis (as chamadas prestadoras de serviços), deixou de existir. Atualmente o sistema jurídico brasileiro adota uma divisão que se apóia no aspecto econômico da atividade da empresa e não mais na atividade por ela desenvolvida, como era até então. Já no que se refere ao usufruto, o art. 5º, III e IV da Lei nº 13.136, de 2004, define como contribuinte do imposto o beneficiário de direito real, quando de sua instituição e o nu-proprietário, quando de sua extinção, o que leva ao entendimento de que a instituição de direito real e a extinção de direito real referem-se a fatos jurídicos geradores de imposto diversos. Acontecem em momentos diversos e têm como sujeito passivo pessoas diversas. Art. 5º Contribuinte do imposto é: III - o beneficiário de direito real, quando de sua instituição; e IV - o nu-proprietário, na extinção do direito real. Geraldo Ataliba, leciona que: “na hipótese de incidência se prevê que o sujeito passivo será uma pessoa (física ou jurídica) que deve ter tais ou quais qualidades; que o fato contemplado deve ter tais ou quais características e que a base imponível é este ou aquele aspecto dimensível desse fato etc.” E segue professorando: “Cada fato imponível se configura concretamente num local e momentos definidos e determinados; tem uma feição própria e definida, um modo particular e individual de ser; já surge fixando uma pessoa determinada como sujeito passivo e atribuindo-lhe um débito explícito e definido quanto ao montante. O confronto das diferenças entre estas categorias permitirá evidenciar suas peculiaridades”( Hipótese de Incidência Tributária, 6ª Ed., 2008, Ed. Malheiros, p. 74). Tem-se, assim, que a instituição de usufruto e a extinção de usufruto não se confundem, - os sujeitos passivos são diferentes e os momentos de ocorrência são diversos, razão por que os valores para o cálculo da base do imposto são diferentes. Por ser cada valor apurado no momento da ocorrência do fato jurídico gerador do ITCMD, certo é que cada valor é considerado em momento diverso. Para definir o momento da ocorrência do fato gerador do imposto, a Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002, em seu art. 1.226 dispõe sobre o direito real de usufruto que recai sobre bens móveis, nos seguintes termos: Art. 1.226. Os direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição. Segundo De Plácido e Silva, tradição: “Do latim traditio, de tradere (dar em mão, entregar, passar a outro), em sentido amplo tradição revela tudo o que se passa, ou se transmite através do tempo, ou do espaço. É a transmissão, ou a passagem de fatos, ou de coisas, de pessoa a pessoa. Em regra, o domínio das coisas móveis se transfere pela tradição. É o método solene e legal de a cumprir, para que se complete a aquisição” (Dicionário Jurídico). Nesse sentido, é a disposição do art. 12, V do RITCMD/SC-04, que condiciona o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à alteração de pessoa jurídica, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizados pela JUCESC, à comprovação de pagamento do imposto. Art. 12. Depende da comprovação do pagamento do imposto, da concessão do parcelamento ou do reconhecimento do direito à imunidade ou isenção: V - o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à constituição, alteração, dissolução e extinção de pessoa jurídica e de empresário, assim definido na Lei federal nº 10.406, de 2002, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizado pela JUCESC. Feitas as considerações, passemos à análise das questões postas na consulta. O art. 144 do Código Tributário Nacional, dispõe que o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Esse é o princípio geral. Mas não se pode olvidar que o imposto sobre transmissão causa mortis e doação apresenta certas peculiaridades quanto ao cálculo do imposto, que o diferencia dos demais tributos, na medida em que o Estado depende de o inventariante, o herdeiro ou o donatário submeter à tributação os bens a serem transmitidos para, então, conhecendo-se especificamente os bens, os sujeitos passivos e o momento em que se realizou o fato jurídico tributário, seja realizada a apuração da base de cálculo. Assim, em razão de o Código Tributário Nacional silenciar acerca do valor que deverá ser tomado por base para avaliação dos bens, no caso dessas transmissões, para não premiar a negligência do inventariante, herdeiros ou donatários, o legislador catarinense tratou de definir o momento em que o valor será considerado para tal. Disposição que consta na Lei nº 13.136, de 2004, que em seu art. 7º, estabelece que a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título transmitido e que, para a base de cálculo do imposto, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento (§ 1º). O § 2º, por sua vez, à época da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto relativo à instituição de usufruto, ora analisado, assim previa: § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bens imóveis, bem como na transmissão da nua-propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para cinqüenta por cento do valor venal do bem. Somente com a entrada em vigor da Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o § 2º teve nova redação, para prever o benefício da redução de base de cálculo do imposto, também, na transmissão relativa à instituição e à extinção de direito real sobre bens móveis. Senão vejamos: Art. 7º A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título ou crédito transmitido. § 1º Para efeitos de apuração da base de cálculo, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento do imposto. § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bem móvel ou imóvel, bem como na transmissão da nua propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para 50% (cinquenta por cento) do valor venal do bem. Tem-se, assim, que à lei vigente à época do fato jurídico sob análise, no § 1º do art. 7º, fixa o critério do valor decorrente da data de avaliação para evitar prejuízos ao Fisco, na hipótese da demora do contribuinte em submeter o fato jurídico à tributação. Especificamente sobre a avaliação de quotas empresariais, o RITCMD/SC-04, aprovado pelo Decreto nº 2.884, de 2004, art. 6°, § 4º I e II, prevê que para a base de cálculo do imposto, o valor das quotas de participação será apurado: I - com base no último balanço patrimonial, para as sociedades empresárias comerciais, industriais e de prestação de serviços; II - com base no inventário de bens, direitos e obrigações, para os empresários, sociedades empresárias de participação e administração de bens e as sociedades simples sem fins lucrativos.(grifei) Noutro norte, conveniente é destacar que a Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, em seu art. 213, I, prevê o não recebimento de consulta que verse sobre legislação em tese. Razão por que o quesito formulado nessa condição tem sua resposta prejudicada. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a base de cálculo do imposto será apurada conforme a previsão do art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136, de 2004 e do art. 6º, §§ 1º e 4º, II do RITCMD/SC-04, vigente na data da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto; b) a base de cálculo do imposto relativo à extinção do usufruto será apurada, quando da transmissão da posse do bem, em razão da extinção do direito, é nesse momento que ocorre o fato jurídico gerador do imposto, no caso, a averbação na Junta Comercial da alteração contratual, que realizar a extinção do usufruto (Lei 13.136/04, art. 12, V); c) prejudicado; É o parecer que submeto à superior consideração da Comissão. GETRI, 2 de agosto de 2010. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 26 de agosto de 2010. Os consulentes deverão adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício. Alda Rosa da Rocha Francisco A. Martins Secretária Executiva Presidente da Copat
CONSULTA N° 038/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ITCMD. DOAÇÃO DE QUOTAS DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA ADMINISTRADORA DE BENS. BASE DE CÁLCULO, CONFORME PREVISTO NA LEI Nº 13.136/04, ART. 7º, §§ 1º E 2º, E NO RITCMD/SC-04, ART. 6º, §§ 1º E 4º, VIGENTE NA DATA DA OCORÊNCIA DO FATO. NA EXTINÇÃO DE USUFRUTO. OCORRÊNCIA DO FATO JURÍDICO GERADOR DO IMPOSTO NA DATA DA AVERBAÇÃO DA ALTERAÇÃO CONTRATUAL DE QUE DECORRE A EXTINÇÃO DO DIREITO REAL NA JUCESC (LEI Nº 13.136/04, ART. 12, V). 01 - DA CONSULTA A consulente, domiciliada no município de Mondaí, informa que em 20/03/2007, constituiu, no Município, uma sociedade administradora de bens e, em virtude de planejamento sucessório e societário, no mesmo momento, doou parte das quotas de participação aos sócios B, C e D, com reserva de usufruto vitalício sobre as quotas doadas. Assim, em virtude do que dispõe a Lei nº 13.136/2004, de que o imposto sobre a transmissão causa mortis e doação será calculado sobre o valor dos bens transmitidos ou doados na data em que o fisco estadual receber as informações dos responsáveis tributários, os consulentes questionam: considerando que na instituição do gravame do usufruto vitalício tenha ocorrido o fato gerador do imposto, com base no disposto no art. 144 do Código Tributário Nacional, qual a base de cálculo que se deve utilizar para a verificação do valor do tributo: o patrimônio líquido vertido na instituição do gravame, ou o capital social? após definida a base de cálculo do tributo (PL ou CS), em virtude do disposto no art. 7º, § 2º da Lei 13.136/2004, em qual momento o valor deve ser considerado para definir o cálculo do percentual de 50%, referente ao tributo incidente sobre a extinção do usufruto? supondo que os consulentes em momento futuro possuam capital social ou patrimônio líquido inferior (ou superior) ao da data da transferência dos bens doados, poderia ser este o valor utilizado para o cálculo do percentual de 50%, a serem recolhidos na extinção do gravame, ou deverá a base de cálculo retroagir ao da instituição? (sic) A consulta foi informada pela Gerfe de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, arts. 2º, II e 7º, §§ 1º e 2º E 12,V. RITCMD/SC-04, arts. 6º, § 4º, I e II e 7º, § 1º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para melhor compreensão, é importante especificar os fatos jurídicos tributários que se apresentam na hipótese da consulta, para que possamos, com clareza, analisar as dúvidas postas pelos consulentes. Em 20/03/2007, a sócia A, casada pelo regime de comunhão parcial de bens, domiciliada no município catarinense de Mondaí, resolve constituir, no município, a sociedade administradora de bens Y, com o capital X e, no mesmo momento, decide doar parte de suas quotas de participação aos sócios B, C e D, com reserva de usufruto vitalício sobre as quotas doadas. O cônjuge da sócia A intervém no ato para permitir a doação das quotas aos sócios B, C e D e o gravame de usufruto vitalício sobre as quotas doadas. Tem-se, assim, a ocorrência de fatos jurídicos tributários relativos à (i) doação da nua-propriedade das quotas do sócio A e seu cônjuge aos sócios B, C e D; e à (ii) instituição de usufruto sobre as quotas doadas que, por direito, pertencem ao cônjuge da sócia A. Sendo assim, em decorrência do regime de bens do casamento, sobre a posse das quotas doadas que, por direito, pertencem à sócia A, não há transmissão, a posse estava com ela e com ela permaneceu, razão por que não há que se falar em fato jurídico tributário. O que faz a sócia A, em relação às quotas de sua propriedade, é doar a nua-propriedade e reservar a posse dessas quotas de participação. Sendo assim, o que foi doado pela sócia A, com anuência de seu cônjuge, aos sócios B, C e D foi apenas a nua-propriedade das quotas da empresa. Pois bem. Antes de passarmos à análise dos questionamentos postos na consulta, é oportuno fazer algumas considerações que se entende como pertinentes e imprescindíveis à resolução do caso. O art. 2º, da Lei 13.136, de 25 de novembro de 2004, ao dispor sobre o fato jurídico gerador do imposto, na hipótese de doação, assim prevê: Art. 2º O imposto de que trata o art. 1º desta Lei, tem como fato gerador a transmissão causa mortis ou a doação a qualquer título, de: II - direitos reais sobre bens móveis e imóveis; e III - bens móveis, inclusive semoventes, direitos, títulos e créditos. Da leitura do dispositivo conclui-se que a legislação tributária utilizou o conceito “doação” sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance. Não cuidou de definir o momento preciso em que se dá a ocorrência da transmissão por doação e, por não o fazer, tal conceito há que ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Esta é a lição de Hugo de Brito Machado no comentário que faz ao art. 109 do Código Tributário Nacional: “... se um conceito de direito privado é utilizado pelo legislador tributário, sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance, tal conceito há de ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Mas a lei tributária, repita-se, pode colher o conceito de direito privado e introduzir nele alterações para fins tributários.” (Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora Altas S.A., São Paulo, 2004, p. 231) Sendo assim, há que buscar em outros ramos do Direito, as normas que definem o procedimento da transferência de quota empresarial, para que se possa, então, apurar o momento em que se dá efetivamente a transmissão das quotas empresariais em questão. O Código Civil, no capítulo que trata da sociedade limitada, mais especificamente na seção II que trata “das quotas”, prevê no parágrafo único do art. 1.057, que a cessão das quotas que especifica terá eficácia a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Parágrafo único. A cessão terá eficácia quanto à sociedade e terceiros, inclusive para os fins do parágrafo único do art. 1.003, a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Averbação que deverá ser feita junto ao registro da sociedade, em conformidade com a Lei 8.934, de 18 de novembro de 1994, que dispõe sobre o registro público de empresas mercantis e atividades afins, e que em seu art. 32, II, “a”, estabelece que o registro público compreende o arquivamento dos documentos relativos à constituição, alteração, dissolução e extinção de firmas mercantis individuais, sociedades mercantis e cooperativas. Ou seja, se a doação de quotas só gera efeitos contra terceiros e à própria sociedade, a partir da averbação da alteração contratual relativa à cessão de quotas, junto ao registro da sociedade mercantil na Junta Comercial, há que se concluir que a transmissão das quotas ocorre na data da averbação da cessão das quotas junto ao registro da sociedade na Junta Comercial. Portanto, qualquer outra data que não seja a do protocolo de averbação da alteração contratual na Junta Comercial, não pode ser considerada para efeitos do imposto de transmissão por doação, por falta de sustentação legal. De se notar que por ser anterior ao atual Código Civil brasileiro, o comando da Lei nº 8.934,de 1994, passa a alcançar os empresários e as sociedades empresárias, já que, com a entrada em vigor do novo Código Civil brasileiro, em 11 de Janeiro de 2003, a clássica divisão existente entre atividades mercantis (indústria e comércio) e atividades civis (as chamadas prestadoras de serviços), deixou de existir. Atualmente o sistema jurídico brasileiro adota uma divisão que se apóia no aspecto econômico da atividade da empresa e não mais na atividade por ela desenvolvida, como era até então. Já no que se refere ao usufruto, o art. 5º, III e IV da Lei nº 13.136, de 2004, define como contribuinte do imposto o beneficiário de direito real, quando de sua instituição e o nu-proprietário, quando de sua extinção, o que leva ao entendimento de que a instituição de direito real e a extinção de direito real referem-se a fatos jurídicos geradores de imposto diversos. Acontecem em momentos diversos e têm como sujeito passivo pessoas diversas. Art. 5º Contribuinte do imposto é: III - o beneficiário de direito real, quando de sua instituição; e IV - o nu-proprietário, na extinção do direito real. Geraldo Ataliba, leciona que: “na hipótese de incidência se prevê que o sujeito passivo será uma pessoa (física ou jurídica) que deve ter tais ou quais qualidades; que o fato contemplado deve ter tais ou quais características e que a base imponível é este ou aquele aspecto dimensível desse fato etc.” E segue professorando: “Cada fato imponível se configura concretamente num local e momentos definidos e determinados; tem uma feição própria e definida, um modo particular e individual de ser; já surge fixando uma pessoa determinada como sujeito passivo e atribuindo-lhe um débito explícito e definido quanto ao montante. O confronto das diferenças entre estas categorias permitirá evidenciar suas peculiaridades”( Hipótese de Incidência Tributária, 6ª Ed., 2008, Ed. Malheiros, p. 74). Tem-se, assim, que a instituição de usufruto e a extinção de usufruto não se confundem, - os sujeitos passivos são diferentes e os momentos de ocorrência são diversos, razão por que os valores para o cálculo da base do imposto são diferentes. Por ser cada valor apurado no momento da ocorrência do fato jurídico gerador do ITCMD, certo é que cada valor é considerado em momento diverso. Para definir o momento da ocorrência do fato gerador do imposto, a Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002, em seu art. 1.226 dispõe sobre o direito real de usufruto que recai sobre bens móveis, nos seguintes termos: Art. 1.226. Os direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição. Segundo De Plácido e Silva, tradição: “Do latim traditio, de tradere (dar em mão, entregar, passar a outro), em sentido amplo tradição revela tudo o que se passa, ou se transmite através do tempo, ou do espaço. É a transmissão, ou a passagem de fatos, ou de coisas, de pessoa a pessoa. Em regra, o domínio das coisas móveis se transfere pela tradição. É o método solene e legal de a cumprir, para que se complete a aquisição” (Dicionário Jurídico). Nesse sentido, é a disposição do art. 12, V do RITCMD/SC-04, que condiciona o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à alteração de pessoa jurídica, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizados pela JUCESC, à comprovação de pagamento do imposto. Art. 12. Depende da comprovação do pagamento do imposto, da concessão do parcelamento ou do reconhecimento do direito à imunidade ou isenção: V - o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à constituição, alteração, dissolução e extinção de pessoa jurídica e de empresário, assim definido na Lei federal nº 10.406, de 2002, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizado pela JUCESC. Feitas as considerações, passemos à análise das questões postas na consulta. O art. 144 do Código Tributário Nacional, dispõe que o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Esse é o princípio geral. Mas não se pode olvidar que o imposto sobre transmissão causa mortis e doação apresenta certas peculiaridades quanto ao cálculo do imposto, que o diferencia dos demais tributos, na medida em que o Estado depende de o inventariante, o herdeiro ou o donatário submeter à tributação os bens a serem transmitidos para, então, conhecendo-se especificamente os bens, os sujeitos passivos e o momento em que se realizou o fato jurídico tributário, seja realizada a apuração da base de cálculo. Assim, em razão de o Código Tributário Nacional silenciar acerca do valor que deverá ser tomado por base para avaliação dos bens, no caso dessas transmissões, para não premiar a negligência do inventariante, herdeiros ou donatários, o legislador catarinense tratou de definir o momento em que o valor será considerado para tal. Disposição que consta na Lei nº 13.136, de 2004, que em seu art. 7º, estabelece que a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título transmitido e que, para a base de cálculo do imposto, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento (§ 1º). O § 2º, por sua vez, à época da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto relativo à instituição de usufruto, ora analisado, assim previa: § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bens imóveis, bem como na transmissão da nua-propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para cinqüenta por cento do valor venal do bem. Somente com a entrada em vigor da Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o § 2º teve nova redação, para prever o benefício da redução de base de cálculo do imposto, também, na transmissão relativa à instituição e à extinção de direito real sobre bens móveis. Senão vejamos: Art. 7º A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título ou crédito transmitido. § 1º Para efeitos de apuração da base de cálculo, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento do imposto. § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bem móvel ou imóvel, bem como na transmissão da nua propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para 50% (cinquenta por cento) do valor venal do bem. Tem-se, assim, que à lei vigente à época do fato jurídico sob análise, no § 1º do art. 7º, fixa o critério do valor decorrente da data de avaliação para evitar prejuízos ao Fisco, na hipótese da demora do contribuinte em submeter o fato jurídico à tributação. Especificamente sobre a avaliação de quotas empresariais, o RITCMD/SC-04, aprovado pelo Decreto nº 2.884, de 2004, art. 6°, § 4º I e II, prevê que para a base de cálculo do imposto, o valor das quotas de participação será apurado: I - com base no último balanço patrimonial, para as sociedades empresárias comerciais, industriais e de prestação de serviços; II - com base no inventário de bens, direitos e obrigações, para os empresários, sociedades empresárias de participação e administração de bens e as sociedades simples sem fins lucrativos.(grifei) Noutro norte, conveniente é destacar que a Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, em seu art. 213, I, prevê o não recebimento de consulta que verse sobre legislação em tese. Razão por que o quesito formulado nessa condição tem sua resposta prejudicada. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a base de cálculo do imposto será apurada conforme a previsão do art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136, de 2004 e do art. 6º, §§ 1º e 4º, II do RITCMD/SC-04, vigente na data da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto; b) a base de cálculo do imposto relativo à extinção do usufruto será apurada, quando da transmissão da posse do bem, em razão da extinção do direito, é nesse momento que ocorre o fato jurídico gerador do imposto, no caso, a averbação na Junta Comercial da alteração contratual, que realizar a extinção do usufruto (Lei 13.136/04, art. 12, V); c) prejudicado; É o parecer que submeto à superior consideração da Comissão. GETRI, 2 de agosto de 2010. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 26 de agosto de 2010. Os consulentes deverão adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício. Alda Rosa da Rocha Francisco A. Martins Secretária Executiva Presidente da Copat
CONSULTA N° 039/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ITCMD. DOAÇÃO DE QUOTAS DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA ADMINISTRADORA DE BENS. BASE DE CÁLCULO, CONFORME PREVISTO NA LEI Nº 13.136/04, ART. 7º, §§ 1º E 2º, E NO RITCMD/SC- 04, ART. 6º, §§ 1º E 4º, VIGENTE NA DATA DA OCORÊNCIA DO FATO. EXTINÇÃO DE USUFRUTO. OCORRÊNCIA DO FATO JURÍDICO GERADOR DO IMPOSTO NA DATA DA AVERBAÇÃO DA ALTERAÇÃO CONTRATUAL DE QUE DECORRE A EXTINÇÃO DO DIREITO REAL NA JUCESC (LEI Nº 13.136/04, ART. 12, V). 01 - DA CONSULTA Os consulentes que são sócios participantes de uma sociedade administradora de bens, na qual, em virtude de planejamento sucessório e societário, em 20/03/2007, o sócio A, domiciliado no município catarinense de Chapecó, ao constituir, no município a empresa Y, que mais tarde tem sua sede alterada para o município catarinense de Mondaí, com participação de 100% das quotas, decide, no mesmo momento, doar a integralidade de sua participação na empresa aos sócios B, C e D, gravando com usufruto vitalício a integralidade das quotas doadas. Assim, em virtude do que dispõe a Lei nº 13.136/2004, de que o imposto sobre a transmissão causa mortis e doação será calculado sobre o valor dos bens transmitidos ou doados na data em que o fisco estadual receber as informações dos responsáveis tributários, os consulentes questionam: considerando que na instituição do gravame do usufruto vitalício tenha ocorrido o fato gerador do imposto, com base no disposto no art. 144 do Código Tributário Nacional, qual a base de cálculo que se deve utilizar para a verificação do valor do tributo: o patrimônio líquido vertido na instituição do gravame, ou o capital social? após definida a base de cálculo do tributo (PL ou CS), em virtude do disposto no art. 7º, § 2º da Lei 13.136/2004, em qual momento o valor deve ser considerado para definir o cálculo do percentual de 50%, referente ao tributo incidente sobre a extinção do usufruto? supondo que os consulentes em momento futuro possuam capital social ou patrimônio líquido inferior (ou superior) ao da data da transferência dos bens doados, poderia ser este o valor utilizado para o cálculo do percentual de 50%, a serem recolhidos na extinção do gravame, ou deverá a base de cálculo retroagir ao da instituição? (sic) A consulta foi informada pela Gerfe de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, arts. 2º, II e III; 7º, §§ 1º e 2º E 12,V. RITCMD/SC-04, arts. 6º, § 4º, I e II e 7º, § 1º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para melhor compreensão, é importante especificar os fatos jurídicos tributários que se apresentam na hipótese da consulta, para que possamos, com clareza, analisar as dúvidas postas pelos consulentes. Em 20/03/2007, o sócio A, casado pelo regime de separação total de bens, domiciliado no município catarinense de Chapecó, resolve constituir, no município, a empresa administradora de bens Y que, em momento posterior, tem sua sede transferida para o município catarinense de Mondaí, com participação de 100% das quotas da empresa, decide, no mesmo momento da constituição da empresa, doar a integralidade de sua participação aos sócios B, C e D. Reservando, porém, o usufruto vitalício sobre o total das quotas doadas à sócia B e 50% das quotas doadas aos sócios D e E. Sobre os 50% restantes das quotas doadas aos sócios C e D, o sócio A institui usufruto em favor de sua esposa. Tem-se, assim, a ocorrência de fato jurídico tributário relativo à doação da nua- propriedade da integralidade das quotas de participação na empresa Y aos sócios B, C e D. E instituição de usufruto sobre 50% das quotas doadas aos sócios C e D para a esposa do sócio A. Sobre a reserva de usufruto não incide o imposto, em razão da inexistência de transmissão da posse dos bens doados. Nesse caso, a posse relativa às quotas doadas pertencia ao sócio doador e com ele permanece. Pois bem. Antes de passarmos à análise dos questionamentos postos na consulta, é oportuno fazer algumas considerações que se entende pertinentes e imprescindíveis à resolução do caso. O art. 2º, da Lei 13.136, de 25 de novembro de 2004, ao dispor sobre o fato jurídico gerador do imposto, na hipótese de doação, assim prevê: Art. 2º O imposto de que trata o art. 1º desta Lei, tem como fato gerador a transmissão causa mortis ou a doação a qualquer título, de: II - direitos reais sobre bens móveis e imóveis; e III - bens móveis, inclusive semoventes, direitos, títulos e créditos. Da leitura do dispositivo conclui-se que a legislação tributária utilizou o conceito “doação” sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance. Não cuidou de definir o momento preciso em que se dá a ocorrência da transmissão por doação e, por não o fazer, tal conceito há que ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Esta é a lição de Hugo de Brito Machado no comentário que faz ao art. 109 do Código Tributário Nacional: “... se um conceito de direito privado é utilizado pelo legislador tributário, sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance, tal conceito há de ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Mas a lei tributária, repita-se, pode colher o conceito de direito privado e introduzir nele alterações para fins tributários.” (Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora Altas S.A., São Paulo, 2004, p. 231) Sendo assim, há que buscar em outros ramos do Direito, as normas que definem o procedimento da transferência de quota empresarial. Para que se possa, então, apurar o momento em que se dá efetivamente a transmissão das quotas empresariais em questão. O Código Civil, no capítulo que trata da sociedade limitada, mais especificamente na seção II que trata “das quotas”, prevê no parágrafo único do art. 1.057, que a cessão das quotas que especifica terá eficácia a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Parágrafo único. A cessão terá eficácia quanto à sociedade e terceiros, inclusive para os fins do parágrafo único do art. 1.003, a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Averbação que deverá ser feita junto ao registro da sociedade, em conformidade com a Lei 8.934, de 18 de novembro de 1994, que dispõe sobre o registro público de empresas mercantis e atividades afins, e que em seu art. 32, II, “a”, estabelece que o registro público compreende o arquivamento dos documentos relativos à constituição, alteração, dissolução e extinção de firmas mercantis individuais, sociedades mercantis e cooperativas. Ou seja, se a doação de quotas só gera efeitos contra terceiros e à própria sociedade, a partir da averbação da alteração contratual relativa à cessão de quotas, junto ao registro da sociedade mercantil na Junta Comercial, há que se concluir que a transmissão das quotas ocorre na data da averbação da cessão das quotas junto ao registro da sociedade na Junta Comercial. Portanto, qualquer outra data que não seja a do protocolo de averbação da alteração contratual na Junta Comercial, não pode ser considerada para efeitos do imposto de transmissão por doação, por falta de sustentação legal. De se notar que por ser anterior ao atual Código Civil brasileiro, o comando da Lei nº 8.934,de 1994, passa a alcançar os empresários e as sociedades empresárias, já que, com a entrada em vigor do novo Código Civil brasileiro, em 11 de Janeiro de 2003, a clássica divisão existente entre atividades mercantis (indústria e comércio) e atividades civis (as chamadas prestadoras de serviços), deixou de existir. Atualmente o sistema jurídico brasileiro adota uma divisão que se apóia no aspecto econômico da atividade da empresa e não mais na atividade por ela desenvolvida, como era até então. Já no que se refere ao usufruto, o art. 5º, III e IV da Lei nº 13.136, de 2004, define como contribuinte do imposto o beneficiário de direito real, quando de sua instituição e o nu-proprietário, quando de sua extinção, o que leva ao entendimento de que a instituição de direito real e a extinção de direito real referem-se a fatos jurídicos geradores de imposto diversos. Acontecem em momentos diversos e têm como sujeito passivo pessoas diversas. Art. 5º Contribuinte do imposto é: III - o beneficiário de direito real, quando de sua instituição; e IV - o nu-proprietário, na extinção do direito real. Geraldo Ataliba, leciona que: “na hipótese de incidência se prevê que o sujeito passivo será uma pessoa (física ou jurídica) que deve ter tais ou quais qualidades; que o fato contemplado deve ter tais ou quais características e que a base imponível é este ou aquele aspecto dimensível desse fato etc.” E segue professorando: “Cada fato imponível se configura concretamente num local e momentos definidos e determinados; tem uma feição própria e definida, um modo particular e individual de ser; já surge fixando uma pessoa determinada como sujeito passivo e atribuindo-lhe um débito explícito e definido quanto ao montante. O confronto das diferenças entre estas categorias permitirá evidenciar suas peculiaridades”( Hipótese de Incidência Tributária, 6ª Ed., 2008, Ed. Malheiros, p. 74). Tem-se, assim, que a instituição de usufruto e a extinção de usufruto não se confundem, - os sujeitos passivos são diferentes e os momentos de ocorrência são diversos, razão por que os valores para o cálculo da base do imposto são diferentes. Por ser cada valor apurado no momento da ocorrência do fato jurídico gerador do ITCMD, certo é que cada valor é considerado em momento diverso. Nesse sentido, dispõe a Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002, em seu art. 1.226, fixa a “tradição” como definidora do momento em que se dará a ocorrência do fato jurídico de transmissão do direito real sobre bens móveis, nos seguintes termos: Art. 1.226. Os direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição. Segundo De Plácido e Silva, tradição: “Do latim traditio, de tradere (dar em mão, entregar, passar a outro), em sentido amplo tradição revela tudo o que se passa, ou se transmite através do tempo, ou do espaço. É a transmissão, ou a passagem de fatos, ou de coisas, de pessoa a pessoa. Em regra, o domínio das coisas móveis se transfere pela tradição. É o método solene e legal de a cumprir, para que se complete a aquisição” (Dicionário Jurídico). Assim também é a disposição do art. 12, V do RITCMD/SC-04, que condiciona o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à alteração de pessoa jurídica, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizados pelo JUCESC, à comprovação de pagamento do imposto. Art. 12. Depende da comprovação do pagamento do imposto, da concessão do parcelamento ou do reconhecimento do direito à imunidade ou isenção: V - o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à constituição, alteração, dissolução e extinção de pessoa jurídica e de empresário, assim definido na Lei federal nº 10.406, de 2002, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizado pela JUCESC. Feitas as considerações, passemos à análise das questões postas na consulta. O art. 144 do Código Tributário Nacional, dispõe que o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Esse é o princípio geral. Mas não se pode olvidar que o imposto sobre transmissão causa mortis e doação apresenta certas peculiaridades quanto ao cálculo do imposto, que o diferencia dos demais tributos, na medida em que o Estado depende de o inventariante, o herdeiro ou o donatário submeter à tributação os bens a serem transmitidos para, então, conhecendo-se especificamente os bens, os sujeitos passivos e o momento em que se realizou o fato jurídico tributário, seja realizada a apuração da base de cálculo. Assim, em razão de o Código Tributário Nacional silenciar acerca do valor que deverá ser tomado por base para avaliação dos bens, no caso dessas transmissões, para não premiar a negligência do inventariante, dos herdeiros ou dos donatários, o legislador catarinense tratou de definir o momento em que o valor deve será considerado para tal. Disposição que consta na Lei nº 13.136, de 2004, que em seu art. 7º, estabelece que a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título transmitido e que, para a base de cálculo do imposto, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento (§ 1º). O § 2º, por sua vez, à época da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto relativo à instituição de usufruto, ora analisado, assim previa: § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bens imóveis, bem como na transmissão da nua-propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para cinqüenta por cento do valor venal do bem. Somente com a entrada em vigor da Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o § 2º teve nova redação, para prever o benefício da redução de base de cálculo do imposto, também, na transmissão relativa à instituição e à extinção de direito real sobre bens móveis. Senão vejamos: Art. 7º A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título ou crédito transmitido. § 1º Para efeitos de apuração da base de cálculo, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento do imposto. § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bem móvel ou imóvel, bem como na transmissão da nua propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para 50% (cinquenta por cento) do valor venal do bem. Tem-se, assim, que à lei vigente à época do fato jurídico sob análise, no § 1º do art. 7º, fixa o critério do valor decorrente da data de avaliação para evitar prejuízos ao Fisco, na hipótese da demora do contribuinte em submeter o fato jurídico à tributação. Especificamente sobre a avaliação de quotas empresariais, o RITCMD/SC-04, aprovado pelo Decreto nº 2.884, de 2004, art. 6°, § 4º I e II, prevê que para a base de cálculo do imposto, o valor das quotas de participação será apurado: I - com base no último balanço patrimonial, para as sociedades empresárias comerciais, industriais e de prestação de serviços; II - com base no inventário de bens, direitos e obrigações, para os empresários, sociedades empresárias de participação e administração de bens e as sociedades simples sem fins lucrativos.(grifei) Noutro norte, conveniente é destacar que a Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, em seu art. 213, I, prevê o não recebimento de consulta que verse sobre legislação em tese. Razão por que o quesito formulado nessa condição terá sua resposta prejudicada. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a) a base de cálculo do imposto será apurada conforme a previsão do art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136, de 2004 e do art. 6º, §§ 1º e 4º, II do RITCMD/SC-04, vigente na data da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto; b) a base de cálculo do imposto relativo à extinção do usufruto será apurada, quando da transmissão da posse do bem, em razão da extinção do direito real, é nesse momento que ocorre o fato jurídico gerador do imposto, no caso, a averbação na Junta Comercial da alteração contratual, que realizar a extinção do usufruto (Lei 13.136/04, art. 12, V), observado o disposto no art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136/04. c) prejudicado; É o parecer que submeto à consideração superior da Comissão. GETRI, 2 de agosto de 2010. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 26 de agosto de 2010. Os consulentes deverão adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício. Alda Rosa da Rocha Francisco A. Martins Secretária Executiva Presidente da Copat
CONSULTA N° 040/2010 DOE de 16.12.10 EMENTA: ITCMD. DOAÇÃO DE QUOTAS DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA ADMINISTRADORA DE BENS. BASE DE CÁLCULO, CONFORME PREVISTO NA LEI Nº 13.136/04, ART. 7º, §§ 1º E 2º, E NO RITCMD/SC-04, ART. 6º, §§ 1º E 4º, VIGENTE NA DATA DA OCORÊNCIA DO FATO. EXTINÇÃO DE USUFRUTO. OCORRÊNCIA DO FATO JURÍDICO GERADOR DO IMPOSTO NA DATA DA AVERBAÇÃO DA ALTERAÇÃO CONTRATUAL DE QUE DECORRE A EXTINÇÃO DO DIREITO REAL NA JUCESC (LEI Nº 13.136/04, ART. 12, V). 01 - DA CONSULTA Os consulentes que são sócios participantes de uma sociedade administradora de bens, na qual, em virtude de planejamento sucessório e societário, em 20/04/2006, ao constituírem a empresa, os sócios A e B, com participação de 50% das quotas da empresa cada um, resolvem doar 50% de suas quotas aos sócios C e D e, logo em seguida os restantes 50% para esses mesmos sócios, que ficam com a integralidade das quotas da empresa. Mas, nesse mesmo momento, decidem gravar com direito real de usufruto o total das quotas doadas aos sócios C e D para o sócio B. Alegam os consulentes, os quais figuram como os sócios C e D, serem domiciliados no município de Pato Branco, estado do Paraná. Assim, em virtude do que dispõe a Lei nº 13.136/2004, de que o imposto sobre a transmissão causa mortis e doação será calculado sobre o valor dos bens transmitidos ou doados na data em que o fisco estadual receber as informações dos responsáveis tributários, os consulentes questionam: considerando que na instituição do gravame do usufruto vitalício tenha ocorrido o fato gerador do imposto, com base no disposto no art. 144 do Código Tributário Nacional, qual a base de cálculo que se deve utilizar para a verificação do valor do tributo: o patrimônio líquido vertido na instituição do gravame, ou o capital social? após definida a base de cálculo do tributo (PL ou CS), em virtude do disposto no art. 7º, § 2º da Lei 13.136/2004, em qual momento o valor deve ser considerado para definir o cálculo do percentual de 50%, referente ao tributo incidente sobre a extinção do usufruto? supondo que os consulentes em momento futuro possuam capital social ou patrimônio líquido inferior (ou superior) ao da data da transferência dos bens doados, poderia ser este o valor utilizado para o cálculo do percentual de 50%, a serem recolhidos na extinção do gravame, ou deverá a base de cálculo retroagir ao da instituição? (sic) com base no art. 7º, § 4º, II da Lei 13.136/04, o estado de Santa Catarina está legitimado a exigir o tributo no que concerne aos consulentes, visto que o domicílio tributário dos mesmos é no estado do Paraná? A consulta foi informada pela Gerfe de origem, conforme determina o art. 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984. 02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, arts. 2º, II e III; 3º, I, “b”; 7º, §§ 1º e 2º E 12,V. RITCMD/SC-04, arts. 6º, § 4º, I e II e 7º, § 1º. 03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA Para melhor compreensão, é importante especificar os fatos jurídicos tributários que se apresentam na hipótese da consulta, para que possamos, com clareza, analisar as dúvidas postas pelos consulentes. Em 20/04/2006, os sócios A e B, casados pelo regime da comunhão parcial de bens, domiciliados no município catarinense de Mondaí, resolvem constituir, no município, a sociedade administradora de bens Y com o capital XX, cada um participando na empresa com 50% das quotas. Nesse mesmo momento, ou seja, em 20/04/2006, os sócios A e B decidem doar 50% de suas quotas (A 50% de X e B 50% de X) e, logo em seguida, ou, melhor dizendo, na cláusula seguinte, decidem doar os 50% restantes de suas participações na empresa (A + 50% de X e B + 50% de X = XX). Assim, doam 100% de suas participações aos sócios C e D, domiciliados no município paranaense de Pato Branco. Mas, ao mesmo tempo, decidem gravar com direito real de usufruto para o sócio B o total das quotas doadas aos sócios C e D. Tem-se, assim, a ocorrência de fatos jurídicos tributários relativos: (i) à doação da nua-propriedade de 50% das quotas dos sócios A e B aos sócios C e D, num primeiro momento; à (ii) doação da nua-propriedade de 50% das quotas dos sócios A e B aos sócios C e D, num segundo momento; e à ( iii) instituição de usufruto das quotas de participação do sócio A ao sócio B, em razão de transmissão da posse dessas quotas por gravame de direto real. A posse das quotas pertencentes ao sócio B estava com ele e com ele permanece, porque o que ele faz ao doar a nua-propriedade é reservar a posse de suas quotas de participação. Sendo assim, o que foi doado pelos sócios A e B aos sócios C e D foi apenas a nua propriedade das quotas da empresa. Pois bem. Antes de passarmos à análise dos questionamentos postos na consulta, é oportuno fazer algumas considerações que se entende pertinentes e imprescindíveis à resolução do caso. A Constituição da República Federativa do Brasil, em seu art. 155, I e § 1º, define competência para os Estados e para o Distrito Federal, nos seguintes termos: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; § 1.º O imposto previsto no inciso I: I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal; (grifei) Do que se conclui, que, quando se trata de doação de bens móveis, a competência para instituir e cobrar o tributo é do Estado de domicílio do doador. Comando que é albergado pela Lei nº 13.136, de 25 de novembro de 2004, art. 3º, II, “b”. O art. 2º, da lei em comento, ao dispor sobre o fato jurídico gerador do imposto, na hipótese de doação, assim prevê: Art. 2º O imposto de que trata o art. 1º desta Lei, tem como fato gerador a transmissão causa mortis ou a doação a qualquer título, de: II - direitos reais sobre bens móveis e imóveis; e III - bens móveis, inclusive semoventes, direitos, títulos e créditos. Da leitura do dispositivo conclui-se que a legislação tributária utilizou o conceito “doação” sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance. Não cuidou de definir o momento preciso em que se dá a ocorrência da transmissão por doação e, por não o fazer, tal conceito há que ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Esta é a lição de Hugo de Brito Machado no comentário que faz ao art. 109 do Código Tributário Nacional: “... se um conceito de direito privado é utilizado pelo legislador tributário, sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance, tal conceito há de ser entendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Mas a lei tributária, repita-se, pode colher o conceito de direito privado e introduzir nele alterações para fins tributários.” (Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora Altas S.A., São Paulo, 2004, p. 231) Sendo assim, há que buscar em outros ramos do Direito, as normas que definem o procedimento da transferência de quota empresarial,para que se possa, então, apurar o momento em que se dá efetivamente a transmissão das quotas empresariais em questão. O Código Civil, no capítulo que trata da sociedade limitada, mais especificamente na seção II que trata “das quotas”, prevê no parágrafo único do art. 1.057, que a cessão das quotas que especifica terá eficácia a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Parágrafo único. A cessão terá eficácia quanto à sociedade e terceiros, inclusive para os fins do parágrafo único do art. 1.003, a partir da averbação do respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes. Averbação que deverá ser feita junto ao registro da sociedade, em conformidade com a Lei 8.934, de 18 de novembro de 1994, que dispõe sobre o registro público de empresas mercantis e atividades afins, e que em seu art. 32, II, “a”, estabelece que o registro público compreende o arquivamento dos documentos relativos à constituição, alteração, dissolução e extinção de firmas mercantis individuais, sociedades mercantis e cooperativas. Ou seja, se a doação de quotas só gera efeitos contra terceiros e à própria sociedade, a partir da averbação da alteração contratual relativa à cessão de quotas, junto ao registro da sociedade mercantil na Junta Comercial, há que se concluir que a transmissão das quotas ocorre na data da averbação da cessão das quotas junto ao registro da sociedade na Junta Comercial. Portanto, qualquer outra data que não seja a do protocolo de averbação da alteração contratual na Junta Comercial, não pode ser considerada para efeitos do imposto de transmissão por doação, por falta de sustentação legal. De se notar que por ser anterior ao atual Código Civil brasileiro, o comando da Lei nº 8.934,de 1994, passa a alcançar os empresários e as sociedades empresárias, já que, com a entrada em vigor do novo Código Civil brasileiro, em 11 de Janeiro de 2003, a clássica divisão existente entre atividades mercantis (indústria e comércio) e atividades civis (as chamadas prestadoras de serviços), deixou de existir. Atualmente o sistema jurídico brasileiro adota uma divisão que se apóia no aspecto econômico da atividade da empresa e não mais na atividade por ela desenvolvida, como era até então. Já no que se refere ao usufruto, o art. 5º, III e IV da Lei nº 13.136, de 2004, define como contribuinte do imposto o beneficiário de direito real, quando de sua instituição e o nu-proprietário, quando de sua extinção, o que leva ao entendimento de que a instituição de direito real e a extinção de direito real referem-se a fatos jurídicos geradores de imposto diversos. Acontecem em momentos diversos e têm como sujeito passivo pessoas diversas. Art. 5º Contribuinte do imposto é: III - o beneficiário de direito real, quando de sua instituição; e IV - o nu-proprietário, na extinção do direito real. Geraldo Ataliba, leciona que: “na hipótese de incidência se prevê que o sujeito passivo será uma pessoa (física ou jurídica) que deve ter tais ou quais qualidades; que o fato contemplado deve ter tais ou quais características e que a base imponível é este ou aquele aspecto dimensível desse fato etc.” E segue professorando: “Cada fato imponível se configura concretamente num local e momentos definidos e determinados; tem uma feição própria e definida, um modo particular e individual de ser; já surge fixando uma pessoa determinada como sujeito passivo e atribuindo-lhe um débito explícito e definido quanto ao montante. O confronto das diferenças entre estas categorias permitirá evidenciar suas peculiaridades”( Hipótese de Incidência Tributária, 6ª Ed., 2008, Ed. Malheiros, p. 74). Tem-se, assim, que a instituição de usufruto e a extinção de usufruto não se confundem, - os sujeitos passivos são diferentes e os momentos de ocorrência são diversos, razão por que os valores para o cálculo da base do imposto são diferentes. Por ser cada valor apurado no momento da ocorrência do fato jurídico gerador do ITCMD, certo é que cada valor é considerado em momento diverso. Nesse sentido, dispõe a Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002, que em seu art. 1.226, fixa a “tradição” como definidora do momento em que se dará a ocorrência do fato jurídico de transmissão do direito real sobre bens móveis, nos seguintes termos: Art. 1.226. Os direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição. Segundo De Plácido e Silva, tradição: “Do latim traditio, de tradere (dar em mão, entregar, passar a outro), em sentido amplo tradição revela tudo o que se passa, ou se transmite através do tempo, ou do espaço. É a transmissão, ou a passagem de fatos, ou de coisas, de pessoa a pessoa. Em regra, o domínio das coisas móveis se transfere pela tradição. É o método solene e legal de a cumprir, para que se complete a aquisição” (Dicionário Jurídico). Assim também é a disposição do art. 12, V do RITCMD/SC-04, que condiciona o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à alteração de pessoa jurídica, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizados pela JUCESC, à comprovação de pagamento do imposto. Art. 12. Depende da comprovação do pagamento do imposto, da concessão do parcelamento ou do reconhecimento do direito à imunidade ou isenção: V - o registro ou arquivamento de qualquer ato relativo à constituição, alteração, dissolução e extinção de pessoa jurídica e de empresário, assim definido na Lei federal nº 10.406, de 2002, que implique transmissão não onerosa de bens ou direitos, realizado pela JUCESC. Feitas as considerações, passemos à análise das questões postas na consulta. O art. 144 do Código Tributário Nacional, dispõe que o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Esse é o princípio geral. Mas não se pode olvidar que o imposto sobre transmissão causa mortis e doação apresenta certas peculiaridades quanto ao cálculo do imposto, que o diferencia dos demais tributos, na medida em que o Estado depende de o inventariante, o herdeiro ou o donatário submeter à tributação os bens a serem transmitidos para, então, conhecendo-se especificamente os bens, os sujeitos passivos e o momento em que se realizou o fato jurídico tributário, seja realizada a apuração da base de cálculo. Assim, em razão de o Código Tributário Nacional silenciar acerca do valor que deverá ser tomado por base para avaliação dos bens, no caso dessas transmissões, para não premiar a negligência do inventariante, dos herdeiros ou dos donatários, o legislador catarinense tratou de definir o momento em que o valor deve ser considerado para tal. Disposição que consta na Lei nº 13.136, de 2004, que em seu art. 7º, estabelece que a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título transmitido e que, para a base de cálculo do imposto, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento (§ 1º). O § 2º, por sua vez, à época da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto relativo à instituição de usufruto, ora analisado, assim previa: § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bens imóveis, bem como na transmissão da nua-propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para cinqüenta por cento do valor venal do bem. Somente com a entrada em vigor da Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o § 2º teve nova redação, para prever o benefício da redução de base de cálculo do imposto, também, na transmissão relativa à instituição e à extinção de direito real sobre bens móveis. Senão vejamos: Art. 7º A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito, ou o valor do título ou crédito transmitido. § 1º Para efeitos de apuração da base de cálculo, será considerado o valor do bem ou direito na data em que forem apresentadas ao Fisco as informações relativas ao lançamento do imposto. § 2º Na instituição e na extinção de direito real sobre bem móvel ou imóvel, bem como na transmissão da nua propriedade, a base de cálculo do imposto será reduzida para 50% (cinquenta por cento) do valor venal do bem. Tem-se, assim, que à lei vigente à época do fato jurídico sob análise, no § 1º do art. 7º, fixa o critério do valor decorrente da data de avaliação para evitar prejuízos ao Fisco, na hipótese da demora do contribuinte em submeter o fato jurídico à tributação. Especificamente sobre a avaliação de quotas empresariais, o RITCMD/SC-04, aprovado pelo Decreto nº 2.884, de 2004, art. 6°, § 4º I e II, prevê que para a base de cálculo do imposto, o valor das quotas de participação será apurado: I - com base no último balanço patrimonial, para as sociedades empresárias comerciais, industriais e de prestação de serviços; II - com base no inventário de bens, direitos e obrigações, para os empresários, sociedades empresárias de participação e administração de bens e as sociedades simples sem fins lucrativos.(grifei) E o art. 7º, § 1º do RITCMD/SC-04, dispõe que na hipótese de doações sucessivas entre o mesmo doador e donatário serão consideradas todas as transmissões realizadas, nos últimos doze meses. § 1º Para fins de cálculo do imposto, na hipótese de sucessivas doações, ou cessões entre o mesmo doador ou cedente e o mesmo donatário ou cessionário, serão consideradas todas as transmissões realizadas a esse título, nos últimos doze meses, devendo o imposto ser recalculado a cada nova doação ou cessão, adicionando-se à base de cálculo os valores anteriormente submetidos à tributação, deduzindo-se os valores dos impostos já recolhidos. Sendo assim, as doações feitas pelos sócios A e B aos sócios C e D, devem ser cumuladas para fins de cálculo do imposto. Sobre a dúvida dos consulentes em relação ao disposto no art. 7º, § 4º, II da Lei 13.136, de 2004, incluído pela Lei nº 14.967, de 7 de dezembro de 2009, o que se verifica é uma confusão sobre o que, realmente, está sendo transmitido: os bens integralizados ao capital da empresa, ou as quotas de participação da empresa? Feita esta separação, solucionada estará a dúvida relativa à matéria. § 4º Na hipótese de excesso de meação ou de quinhão em que o valor total do patrimônio transmitido ao donatário for composto de bens e direitos suscetíveis à tributação em mais de uma unidade da Federação, a base de cálculo do imposto será calculada: II - em se tratando de bem móvel, direitos, títulos ou créditos, quando o doador tiver domicílio neste Estado, na proporção do valor deste em relação ao valor total do patrimônio atribuído ao donatário. Nesse caso, claro está que o que está sendo transferido são os bens móveis constituídos de quotas empresariais, independentemente de o capital social da empresa ser constituído por bens móveis ou imóveis. Ou melhor, trata-se o caso de doação de quotas societárias da empresa Y situada no estado de Santa Catarina, com instituição de usufruto sobre metade das quotas de participação e reserva de usufruto sobre a outra metade dessa participação. Portanto, equivocam-se os consulentes ao enquadrarem a hipótese da consulta no disposto contido no art. 7º, § 4º, II da Lei nº 13.136, de 2004, o qual trata de excesso de meação e de quinhão, fato decorrente da partilha de bens, de herança ou separação. Não é o caso da hipótese sobre análise que, como já mencionado, refere-se à doação de quotas de empresa administradora de bens. Nesse caso, os bens integralizados ao capital da empresa, somente são considerados para a avaliação do patrimônio da empresa, mas não para definir a competência impositiva à cobrança do imposto, uma vez que essa é definida pelo domicílio do doador das quotas empresarias. Noutro norte, conveniente é destacar que a Lei nº 3.938, de 26 de dezembro de 1966, em seu art. 213, I, prevê o não recebimento de consulta que verse sobre legislação em tese. Razão por que o quesito formulado nessa condição tem sua resposta prejudicada. Isto posto, responda-se à consulente que: a) a base de cálculo do imposto será apurada conforme a previsão do art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136, de 2004 e do art. 6º, §§ 1º e 4º, II do RITCMD/SC-04, vigente na data da ocorrência do fato jurídico gerador do imposto; b) a base de cálculo do imposto relativo à extinção do usufruto será apurada, quando da transmissão da posse do bem, em razão da extinção do direito real, é nesse momento que ocorre o fato jurídico gerador do imposto, no caso, a averbação na Junta Comercial da alteração contratual, que realizar a extinção do usufruto (Lei 13.136/04, art. 12, V), observado o disposto no art. 7º, §§ 1º e 2º da Lei nº 13.136/04. c) prejudicado; d) sim, o Estado de Santa Catarina está autorizado a exigir o imposto dos consulentes nos termos art. 3º, II, “b” da Lei nº 13.136, de 2004. É o parecer que submeto à consideração superior da Comissão. GETRI, 2 de agosto de 2010. Alda Rosa da Rocha AFRE IV – matr. 344171-7 De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na sessão do dia 26 de agosto de 2010. Os consulentes deverão adequar seus procedimentos à resposta a esta consulta no prazo de trinta dias, contados do seu recebimento, conforme dispõe o inciso I do art. 212 da Lei n° 3.938, de 26 de dezembro de 1966, ao final dos quais o crédito tributário respectivo poderá ser constituído e cobrado de ofício. Alda Rosa da Rocha Francisco A. Martins Secretária Executiva Presidente da Copat